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1、2011 年注册会计师考试税法备考辅导第十四章本章新增与变化内容1.新增第一节;2.补充了限制资本弱化法规中的相关规定;3.明确截止 2010 年，与我国签订税收协定并执行的国家为 89 个。本章内容：5 节第一节 国际税收协定概述第二节 国际重复征税及其产生第三节 国际重复征税消除的主要方法第四节 国际避税与反避税第五节 国际税收协定第一节第一节 国际税收协定概述国际税收协定概述一、国际税收一、国际税收是指两个或两个以上的主权国家或地区，各自基于其课税主权，在对跨国纳税人进行分别课税而形成的征纳关系中，所发生的国家或地区之间的税收分配关系。国际税收不同于国家税收，也不同于涉外税收。二、税收管
2、辖权与国际税收协定的产生二、税收管辖权与国际税收协定的产生税收管辖权：属于国家主权在税收领域中的体现，是一个国家在征税方面的主权范围。两大 原则三种 类型含 义属地 原则地域 管辖 权一个国家对发生于其领土范围内的一切应税活动和来源于 或被认为是来源于其境内的全部所得行使的征税权力居民 管辖权一个国家对凡是属于本国的居民取得的来自世界范围的全部所得行使的征税权力属人 原则公民 管辖 权一个国家依据纳税人的国籍行使税收管辖权，对凡是属于 本国的公民取得的来自世界范围内的全部所得行使的征税权力。【解析】公民概念不仅包括个人，也包括个人、团体、企业或 公司。【例题多选题】按照属人原则确定的税收管辖权
3、，包括( )。A.地域管辖权B.公民管辖权C.国籍管辖权D.居民管辖权正确答案BD三、国际税收协定概念、分类及其与国内税法的关系三、国际税收协定概念、分类及其与国内税法的关系国际税收协定是指两个或两个以上的主权国家为了协调相互间在处理跨国纳税人征税事务和其它有关方面的税收关系，本着对等原则，经由政府谈判所签订的一种书面协议或条约，也称为国际税收条约。第二节第二节 国际重复征税及其产生国际重复征税及其产生一、国际重复征税的概念一、国际重复征税的概念1.含义：国际重复征税是指两个或两个以上国家对同一跨国纳税人的同一征税对象进行分别课税所形成的交叉重叠征税。国际重复征税有狭义和广义之分。2.种类：法
4、律性国际重复征税、经济性国际重复征税和税制性国际重复征税三种类型。国际税收中所指的国际重复征税一般属于法律性国际重复征税。【例题单选题】不同的征税主体(即不同国家)对不同纳税人的同一税源进行的重复征税，称为( )。A.经济性国际重复征税B.政治性国际重复征税C.税制性国际重复征税D.法律性国际重复征税正确答案A答案解析经济性国际重复征税是指不同的征税主体(即不同国家)对不同纳税人的同一税源进行的重复征税。二、国际重复征税的产生二、国际重复征税的产生项目要点1.产生的前提 条件纳税人所得或收益的国际化和各国所得税制的普遍化2.产生的根本 原因各国行使的税收管辖权的重叠（1）居民（公民）管辖权同地
5、域管辖权的重叠（2）居民（公民）管辖权与居民（公民）管辖权的重叠。 包括三种： 居民管辖权与居民管辖权的冲突； 公民管辖权与公民管辖权的冲突； 公民管辖权与居民管辖权的冲突。3.产生的形式（3）地域管辖权与地域管辖权的重叠（例如支付地与劳 务发生地的差异）【例题多选题】(2009 年)下列各项中，属于国际重复征税产生原因的有( )。A.地域管辖权与地域管辖权的重叠B.居民(公民)管辖权与收入管辖权的重叠C.居民(公民)管辖权与地域管辖权的重叠D.居民(公民)管辖权与居民(公民)管辖权的重叠正确答案ACD答案解析本题考核国际重复征税产生的原因的种类。国际重复征税根据产生的原因可以分为：居民(公民
6、)管辖权同地域管辖权的重叠;居民(公民)管辖权同居民(公民)管辖权的重叠;地域管辖权同地域管辖权的重叠。三、国际重复征税的经济影响三、国际重复征税的经济影响1.加重了跨国纳税人的税收负担，影响投资者对外投资的积极性。2.违背了税收公平原则。3.阻碍国际经济合作与发展。4.影响有关国家之间的财权利益关系。第三节第三节 国际重复征税消除的主要方法国际重复征税消除的主要方法主要有免税法和抵免法两种。其中抵免法是普遍采用的。此外，还有扣除法和抵税法。一、免税法一、免税法要点运用1.含义：指居住国政府对其居民来源于非 居住国的所得额，在一定条件下放弃行 使居民管辖权，免于征税。（1）使用的国家：大多是发
7、达国家；（2）有限制条款（1）全额免税法： 居住国应征所得税额居民的总所 得（不考虑不考虑免税的国外所得）适用 税率 2.两种具体形式 （2）累进免税法 居住国应征所得税额居民的总所 得（考虑考虑免税的国外所得）适用税 率国内所得总所得( (一一) )全额免税法：全额免税法：【例 14-1】A 国甲公司在某一纳税年度内，国内、外总所得 100 万元，其中来自国内的所得 70 万元，来自国外分公司的所得 30 万元。居住国 A 国实行超额累进税率。年所得 60 万元以下，税率为 30%;61 万80 万元，税率为35%;81 万100 万元，税率为 40%。国外分公司所在国实行 30%比例税率。
8、如果 A 国实行全额免税法，计算 A 国甲公司应纳所得税额。346140104(1)A 国采用全额免税法时，对甲公司在国外分公司的所得放弃行使居民税收管辖权，仅按国内所得额确定适用税率征税，应征所得税额为：6030%+1035%=21.5(万元)(2)国外分公司已纳税额为：3030%=9(万元)(3)A 国甲公司纳税总额为：21.5+9=30.5(万元)( (二二) )累进免税法累进免税法居住国应征所得税额=居民的总所得适用税率国内所得/总所得【例 14-2】在上例中，如果 A 国实行累进免税法时，计算 A 国甲公司应纳所得税额。346140105正确答案(1)A 国采用累进免税法时，对甲公司
9、在国外分公司的所得放弃行使居民税收管辖权，只对其国内所得征税，但要将免于征税的国外所得与国内所得汇总考虑，以确定其国内所得适用的税率。应征所得税额为：6030%+(80-60)35%+(100-80)40%70/100=23.1(万元)(2)国外分公司已纳税额为：3030%=9(万元)(3)A 国甲公司纳税总额为： 23.1+9=32.1(万元)【例题?单选题】(2009 年)甲国某公司 2008 年度国内应纳税所得额 100 万元，来自乙国分公司的应纳税所得额 50 万元。甲国所得税实行超额 累进税率，年所得 60 万元以下的部分，税率为 25%; 超过 60 万元至 120 万元的部分，税
10、率为 35%; 超过 120 万元的部分，税率为 45%;乙国所得税实行 30%的比例税率。假定甲国采用累进免税法，则该公司在甲国应缴纳的所得税为( )。A.29 万元 B.33 万元C.34.5 万元 D.49.5 万元346140106正确答案B答案解析应纳所得税额=(6025%+6035%+3045%)100/150=33(万元)二、抵免法二、抵免法含义：是指行使居民税收管辖权的国家，对其国内、外的全部所得征税时，允许纳税人将其在国外已缴纳的所得税额从应向本国缴纳的税额中抵扣。1.基本 计算公 式居住国应征所得税额居民国内、外全部所得居住国税率允许抵免 的已缴来源国税额全额 抵免（1）直
11、接抵免：指居住国的纳税人用其直接缴纳的外国 税款冲抵在本国应缴纳的税款。 【提示】适用三种情况：（1）直接抵免一般适用于自然人的 个人所得税抵免；（2）总公司与分公司之间的公司所得税抵 免；（3）母公司与子公司之间的预提所得税抵免。限额 抵免一层 间接 抵免2.两种 具体形 式（2）间接抵免：对跨国纳税人在非居住国非直接缴纳的 税款，允许部分冲抵其居住国纳税义务。 【提示】适用于跨国母子公司之间的税收抵免。多层 间接 抵免第四节第四节 国际避税与反避税国际避税与反避税一、国际避税的概念和特点一、国际避税的概念和特点国际避税是指纳税人利用两个或两个以上国家的税法和国家间的税收协定的漏洞、特例和缺
12、陷，规避或减轻其全球总纳税义务的行为。国际避税不同于国际逃税：性质、方式、处罚上有本质区别。二、国际避税的主要方法二、国际避税的主要方法项目要点国际避税的主要方 1.采取人员流动避税结合我国个人所得税居民身份法的认定 2.通过资金或货物流动避税 3.选择有利的企业组织形式避税 4.利用转让定价避税结合企业所得税特别纳税调整 5.不合理保留利润避税 6.不正常借款避税 7.利用税境差异避税 8.运用国际重复征税的免除方法避税 9.利用避税地避税 10.利用税收优惠避税【例题?单选题】跨国纳税人利用各国对税收管辖权的规定，在一定程度上的差异所形成的某些重叠和空白来避税，属于( )。A.运用国际重复
13、征税的免除方法避税B.利用避税地避税C.利用税境差异避税D.利用税收优惠避税346140202正确答案C答案解析各国对税收管辖权的规定在一定程度上造成了相互之间的税境差异，形成某些重叠和空白。跨国纳税人利用这种重叠和空白避税，称为利用税境差异避税。三、国际避税地三、国际避税地1.国际避税地就是指外国人可以在那里取得收入或拥有资产，而不必支付高税率税款的地方。国际避税地的存在是跨国纳税人得以进行国际避税活动的重要前提条件。2.国际避税地的类型(1)没有所得税和一般财产税的国家和地区(“纯粹的”、“标准的”避税地)。(2)虽开征某些所得税和一般财产税，但税负远低于国际一般负担水平的国家和地区。(3
14、)实行正常税制的同时，提供某些特殊税收优惠待遇的国家或地区。3.国际避税地形成的条件(1)能提供具有特色的避税条件。(2)有与自己避税地特色相符合的地理位置。(3)社会基础设施完善。(4)政局稳定。四、国际反避税的措施四、国际反避税的措施八项措施相关要点（一）国际反避税的 一般方法1.在税法中制定反避税条款 2.以法律形式规定纳税人的特殊义务与责任 3.加强税收征管工作 4.开展国际反避税合作（二）完善转让定价的 税制立法转让定价税制适用范围： 1.适用于国内公司与国外关联公司间的商品交易、资 产转让、提供劳务和贷款等行为 2.也适用于形式上通过第三者中介、而实质上是关联 公司间的交易 【特殊
15、】不适用于个人。（三）应对避税地避税 的对策应对避税地法规主要体现： 1.反延期纳税 2.受控外国公司法规（简称 CFC 法规）（四）国际税收协定 滥用的防范措施一些国家的具体措施： 1.制定防止税收协定滥用的国内法规 2.在双边税收协定中加进反滥用条款 3.严格对协定受益人资格的审查程序（五）限制资本弱化法 规对付资本弱化有以下两种方法： 1.正常交易方法 2.固定比率方法（设置安全港）（六）限制避税性移居通常是发达国家采取这方面的立法措施：1.限制自然人移居的措施 2.限制法人移居的措施（七）限制利用改变 公司组织形式避税适时地改变国外附属机构的组织形式当国外 分公司开始盈利时，即将其重组
16、为子公司。 针对上述避税措施，采取相应的措施（八）加强防范国际 避税的行政管理主要包括： 1.加强本国的税务行政管理 2.积极开展反避税的国际税务合作，加强国际税收情 报交换【例题多选题】在应对避税地避税的对策中，常用的对策有( )。A.反延期纳税B.限制自然人移居的措施C.限制法人移居的措施D.正确处理本国居民控制的外国公司实体所取得并积累起来的所得正确答案AD答案解析BC 属于限制避税性移居的反避税措施。第五节第五节 国际税收协定国际税收协定国际税收协定是指两个或两个以上主权国家，为了协调相互间的税收分配关系和解决重复征税问题，经对等协商和谈判所缔结的一种书面协议或条约。相关要点内容（一）国际税收协定的产生和 发展1.世界上最早的国际税收协定是 1843 年比利时和法国政府 签订的。2.20 世纪 60 年代产生的经合发范本和联合国范本， 在国际上影响最大，是各国签订国际税收协定的样板。其
