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1、汇算清缴年终结账需关注的财税事项汇算清缴年终结账需关注的财税事项本文从企业财务核算的角度，逐一探讨汇算清缴与年终结账应关注的事项。 1.1.税务罚款税务罚款 税法规定：企业所得税法第十条规定，在计算应纳税所得额时，下列支出不得税前扣除：“（一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；（二）企业所得税税款；（三）税收滞纳金；（四）罚金、罚款和被没收财物的损失；（五）本法第九条规定以外的捐赠支出；（六）赞助支出；（七）未经核定的准备金支出；（八）与取得收入无关的其他支出”。 按照企业会计准则基本准则，税金罚款、工商罚款等行政部门的罚没支出都属于“与企业非日常活动产生的经济利益的流出”，对于当
2、年的罚款计入“营业外支出”科目，对于以前年度的罚款，应按照企业会计准则第 28 号会计政策、会计估计变更和会计差错更正进行处理，计入“以前年度损益调整”科目。 例例 1.1.某化工企业，税务稽查时需补交企业所得税 9230.56 元。企业接到税务处理决定书后，作如下会计分录： 借：以前年度损益调整 9230.56 贷：应交税费应交所得税 9230.56 借：利润分配未分配利润 9230.56 贷：以前年度损益调整 9230.56 2.2.固定资产盘亏固定资产盘亏 根据税法有关规定，固定资产盘亏属于财产损失，经税务机关确认后可以在税前扣除。按照企业会计准则第 4 号固定资产，盘亏固定资产计入“待
3、处理财产损益”科目，按管理权限报经批准后，转入“营业外支出”科目。这一点财税处理一致，一般不需要纳税调整。 3.3.赞助捐赠支出赞助捐赠支出 国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函2008828 号）进一步细化了视同销售的具体界定，在确认视同销售收入的同时，结转视同销售成本。 根据中华人民共和国企业所得税法第二章第九条规定：“企业发生的公益救济性捐赠，在年度利润总额 12以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。” 按照企业会计准则第 14 号收入，企业将自产产品对外赞助捐赠不符合收入确认的条件，不作为企业“主营业务收入”或“其他业务收入”，而是在“营业外支出”科目核算。 例
4、 3.2009 年，某企业将自产产品 1000 件（成本单价 100 元，单位售价 150 元）通过减灾委员会向地震灾区捐赠。不包括以上捐赠业务的会计利润 50 万元，适应所得税税率25，增值税率 17，无其他纳税调整事项。 对外捐赠账务处理： 借：营业外支出 125500 贷：库存商品 100000 应交税费应交增值税（销项税额）25500（100015017） 本年利润5012.5537.45（万元） 新税法允许在税前扣除的捐赠支出：37.45124.494（万元） 纳税调整额：12.554.4948.056（万元） 在新企业所得税年度纳税申报表第 1 行营业收人列示 15 万元，第 2
5、行营业成本列示 10 万元。 4.4.关联方借款利息支出关联方借款利息支出 根据财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121 号），纳税人从关联方取得借款，应符合税收规定债权性投资和权益性投资比例（注：金融企业债资比例的最高限额为 5：1，其他企业债资比例的最高限额为 2：1），关联方之间借款超出上述债资比例的借款利息支出，除符合财税2008121 号文件第二条规定情况外，原则上不允许税前扣除。 对于关联方企业借款利息费用扣除问题，国家税务总局关于印发的通知（国税发20092 号）作了进一步规定。不得扣除利息支出年度实际支付的全部关联方利息（
6、1标准比例关联债资比例）。 根据财政部关于做好执行会计准则企业 2008 年年报工作的通知（财会函200860号）规定：企业接受的捐赠和债务豁免，按照会计准则规定符合确认条件的，通常应当确认为当期收益。如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠，从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入，应作为权益*易，相关利得计入所有者权益（资本公积）。 例 4.甲、乙是关联企业，2008 年甲企业投资乙企业 700 万，占乙企业 100股份。2009 年 1 月 1 日，乙企业从甲企业借款 2000 万，期限 1 年，年利率 5%。 乙企业所有者权益构成及税务分析如下： 1-6 月，每月实收资
7、本 500 万元，资本公积 100 万元，未分配利润50 万元。 根据特别纳税调整实施办法（试行）（国税发20092 号）规定“权益投资为企业资产负债表所列示的所有者权益金额。如果所有者权益小于实收资本（股本）与资本公积之和，则权益投资为实收资本（股本）与资本公积之和；如果实收资本（股本）与资本公积之和小于实收资本（股本）金额，则权益投资为实收资本（股本）金额”计算。即税法上的权益投资大于或等于会计上的所有者权益，税法上的权益投资按照取数从大的原则处理。 16 月所有者权益小于实收资本与资本公积之和，权益投资按实收资本与资本公积之和计算，则权益投资为 600 万元。 712 月每月实收资本 6
8、00 万元，资本公积 100 万元，未分配利润 100 万元，所有者权益大于实收资本与资本公积之和，则权益投资为 800 万元。 计算各月平均权益投资（权益投资月初账面余额月末账面余额）12（60068006）12700（万元） 各月平均关联债权投资2000 万元 计算关联债资比例年度各月平均关联债权投资之和年度各月平均权益投资之和20007002.86 不得扣除利息支出年度实际支付的全部关联方利息（1标准比例关联债资比例）20005（122.86）1200.230（万元） 财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121 号）第二条规定：企业的
9、实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。 假如甲公司实际税负高于乙公司，按照企业所得税法第六条的规定，甲公司已经将全部利息收入按照高税负交纳了企业所得税，本着公平税负的原则，对乙公司支付给甲企业的利息支出可以全部扣除。 假如甲公司实际税负不高于乙公司，则 30 万元的利息支出不可以当年扣除，也不可以转到以后年度。 按照权责发生制原则，乙企业会计处理如下： 借：财务费用 1000000 贷：应付利息 1000000 纳税调整：假如甲公司实际税负不高于乙公司，税法上允许税前扣除的利息为 70 万元，会计上列支的利息为 100 万元，按照企业会计准
10、则第 18 号所得税的规定，此 30万元差异不属于暂时性差异，而是永久性差异，应该按照“调表不调账”的原则进行处理；如果甲公司实际税负高于乙公司，则不产生财税差异，不进行纳税调整。 关联企业取得的利息收入属于企业所得税法规定的企业所得税的应税收入，要按规定缴纳企业所得税。财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121 号）第四条规定：企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。 这里说的不符合规定的利息收入，包括借款方不得扣除利息支出，以及超过同期银行贷款利率的金额。 假设乙企业从甲企业借款 2000 万元，期限 1 年
11、，年利率 5，与金融企业同期同类贷款利率相同。会计处理： 借：银行存款 1000000 贷：财务费用 1000000 假设乙企业从甲企业借款 2000 万元，期限 1 年，年利率 5，金融企业同期同类贷款利率为 4。会计处理： 借：银行存款 1000000 贷：财务费用 800000 资本公积 200000 纳税调整：关联企业之间融资超过银行同期利率的利息收入，显失公平，为防止上市公司操作利润，会计上将其计入所有者权益（资本公积），由此产生的财税差异分析属于永久性差异。 5.5.职工福利费的范围职工福利费的范围 根据关于企业加强职工福利费财务管理的通知（财企2009242 号）规定，企业为职工
12、提供的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职工福利费管理；尚未实行货币化改革的，企业发生的相关支出作为职工福利费管理。 将交通、住房、通讯补贴纳入工资总额只属于财务核算的变动，不影响企业所得税的缴纳，即交通、住房、通讯补贴仍参照国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知（国税函20093 号）作为“职工福利费”按工资薪金总额的 14内税前扣除。 6.6.高危行业企业安全生产费高危行业企业安全生产费 企业会计准则解释第 3 号规定：高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相
13、关产品的成本或当期损益，同时记入“专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。企业提取的维检费和其他具有类似性质的费用，比照上述规定处理。 7.7.亏损合同的处理亏损合同的处理 如果企业持有存货的数量少于销售合同订购数量，
14、实际持有与该销售合同相关的存货应以销售合同所规定的价格作为可变现净值的计算基础，而对于尚未生产出的少于合同的订购数量，如果由于价格上涨等合同未预见造成了生产成本上升，超过了合同价，则该合同变为亏损合同，应按照企业会计准则第 13 号或有事项的规定确认预计负债。 例 5.惠民公司 2008 年 12 月 1 日与华盛公司签订了一项产品销售合同，约定在 2009年 4 月 5 日以每件产品 100 元的价格向华盛公司提供 2 万件甲产品，若不能按期交货，将被处以总价款 20的违约金。签订合同时产品尚未开始生产。但企业开始筹备原材料以生产这批产品时，原材料价格突然上升，预计生产每件产品需要花费成本
15、110 元。 假如不考虑预计销售费用，惠民公司每件预计损失为 10 元，履行合同共计损失 20 万元。如果撤销合同，则需要交纳 40 万元的违约金。因此，这项销售合同变成一项亏损合同。有关账务处理如下： （1）惠民公司应当按照履行合同所需成本（20 万元）与违约金（40 万元）中的较低者确认一项预计负债。 借：营业外支出 200000 贷：预计负债 200000 （2）待相关产品生产完成后，将已确认的预计负债（20 万元）冲减产品成本。 借：预计负债 200000 贷：库存商品 200000 8.8.广告费、业务宣传费广告费、业务宣传费 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政
16、、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入 15的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入 30的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。 会计上将广告费和业务宣传费全部计入当期“销售费用”科目核算，期末转入“本年利润”科目借方，作为会计利润的抵减额。由于税法上允许广告费和业务费的余额无限期向后结转，由此产生的暂时性差异，应按照企业会计准则第 18 号一所得税规定进行相应的所得税会计处理。 9.9.租赁费租赁费 以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期
