高等学校会计制度改革的实现路径探究

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1、高等学校会计制度改革的实现路径探究高等学校会计制度改革的实现路径探究【摘 要】 文章通过对高等学校会计制度(征求意见稿)六大变化的解读和评析,提 出了深化高等学校会计制度改革的构想及快速推进高校会计制度改革实现的路径。 【关键词】 制度解读; 改革构想; 路径 现行高等学校会计制度(试行)自 1998 年 1 月 1 日施行以来,对规范高等学校会计核 算、服务高等学校预算管理发挥了积极的作用。近年来,随着我国高等教育体制和公共财政 体制改革的不断深化,高等学校内外部理财环境发生了深刻的变化,对高等学校的预算管理、 财务管理、资产管理等提出了新的更高的要求。现行高等学校会计制度(试行)已经滞 后

2、于公共财政体制改革和高校改革与发展的需要,改革势在必行。 一、 高等学校会计制度(征求意见稿)的解读 财政部会计司以财会便200962 号下发的高等学校会计制度(征求意见稿)(以下 简称征求意见稿)对现行的高等学校会计制度(试行)进行了全面修订,其基本理念是 在高等学校会计制度中适当引入权责发生制,同时兼顾预算管理、财务管理、资产管理、绩 效评价的信息需求,主要有六个方面的变化。作为一个基层财务工作者,通过认真研读征求 意见稿,笔者认为征求意见稿设计有创新、技术有支撑,内容更全面,信息质量更高,必 将推动事业单位会计制度的改革,进一步提升事业单位的财务管理水平。 (一)征求意见稿的六大变化 与

3、现行的高等学校会计制度(试行)比较,征求意见稿的主要变化体现在六个方 面:一是平行设置财务会计科目与预算会计科目;二是新增了与国库集中支付、政府收支分类、 部门预算、工资津补贴、国有资产管理等公共财政改革相关的会计核算内容;三是将基建会 计纳入“大账”统一核算;四是要求计提固定资产折旧,摊销无形资产,反映资产净值;五是对 收入、支出类会计科目的设置进行了调整;六是完善了财务报告体系,高校的财务报告体系由 资产负债表、收入费用表、预算收支表、基建投资表及报表附注构成,并改进了报表的格式 和项目构成,完善了会计报表。 (二)征求意见稿的六大变化评析 1.设计有创新。通过平行设置财务会计科目与预算会

4、计科目,利用一套原始资料,采用修 正的权责发生制和收付实现制两种不同记账基础,借助多元的财务管理信息系统,提供多元的 财务信息,是会计制度设计与改革的一个创新。收支类会计科目既按责任中心设置,又按经济 科目设置,也是会计制度设计的一种创新。 2.技术有支撑。高校的财务信息化管理目前大多采用专门为高校定制的、成熟的管理 软件,如天翼、天财等。这些财务软件现在已经具有用一套原始资料,建立多个数据库的功能。 目前,浙江的大多数公办高校在利用一套原始会计资料,建立了两个财务信息管理系统。一是 以现行高等学校会计制度为依据,核算高校收入、支出、结余、资产、负债和净资产数 据库;二是按高校内部二级预算管理

5、或项目归集经费的数据库。通过构建两个数据库,提供多 元的财务信息,即对外提供高等学校会计制度要求的相关财务报表,以接受政府部门对财 政资金的监管,对内提供部门预算执行情况或项目实施情况的报表,为领导决策提供依据。因 此,征求意见稿提出的平行设置财务会计科目与预算会计科目的思路,通过现行的这些成 熟财务软件就能实现,技术上有支撑、有保障。 3.核算内容全面。 征求意见稿新增了与国库集中支付、政府收支分类、部门预算、 工资津补贴、国有资产管理等公共财政改革相关的会计核算内容,同时在高等学校会计科目 中增设“在建工程” 、 “基建工程”两个一级科目,并要求按基本建设会计制度规定的核算内 容设置明细科

6、目,改变了原来基建工程单独建账进行核算的人为割裂状况。笔者认为,这样可 以更直接、更完整地反映高校办学的经济活动全貌。 4.财务信息质量高。 征求意见稿要求计提固定资产折旧,摊销无形资产,反映资产折 耗,避免了高校固定资产的虚增,体现的是资产净值。对现行的收入按资金来源、责任中心和 项目分类,支出按责任中心、项目和经济用途分类,使得收入、支出会计科目名称更加对应, 内容更加配比,尤其是对非财政性收支,以权责发生制为基础确认,有利于对项目的绩效考核。在平行设置的两套会计科目和两种记账基础上,通过完善财务报告体系,既提供责任中心或项 目绩效评价、资产管理所需要的权责发生制财务信息,又提供财政预算管

7、理需要的收付实现 制预算收支信息,提高了财务信息的有效性。 二、深化高校会计制度改革的构想 尽管征求意见稿能够更全面地反映高校经济活动的全貌,提供质量更高的财务信息, 但依然不能直接提供高等学校的教育培养成本信息;另外,预算收支表尚未充分利用财务 会计科目生成的相关信息。笔者认为,应进一步深化高校会计制度改革,以便高效率地为利益 相关者提供更多的财务信息。具体构想是: (一)直接披露高等学校教育培养成本的信息 会计核算的目标是及时为利益相关者提供高质量的财务信息。高等教育实行成本分担 机制后,作为缴费上学的学生和家长,迫切需要了解培养一个全日制普通大学生的教学服务成 本,政府部门要制定学生缴费

8、标准也需要掌握高等学校教育培养成本。2005 年 6 月 8 日国家 发改委颁发的高等学校教育培养成本监审办法(试行)(以下简称成本监审办法),也表明 政府要对高等学校教育培养成本进行监督和审核,为定价决策提供依据。因此,要直接披露高 等学校教育培养成本信息,具体有两种路径。 1.利用财务会计科目提供的财务信息转换,可通过增设“教育培养成本表”来实现。该 报表由四部分构成,第一部分为直接成本,即根据收入费用表中的“教学费用”项目填列,具 体是指“教学支出”中的人员经费、公用经费与“资产折耗”中的教学资产折耗。第二部 分为间接成本,包括两大类项目:一类是成本增加项目,根据收入费用表中的“科研费用

9、” 、 “其他业务费用” 、 “后勤费用” 、 “管理费用” 、 “财务费用” 、 “其他费用” 、 “以前年度盈余 调整”项目加计填列;另一类是成本抵减项目,即不能作为成本的支出项目,分项填列,如“行 政支出”中的有财政补贴部分的离退休人员支出,“其他费用”中的捐赠支出与赔偿支出, “其他业务支出”中的对附属单位补助、为纳入收支两条线管理的培训支出、合作办学支 出,以及其他有非财政收入来源相对应的科研、后勤等等。第三部分为标准学生人数。自然 学生人数和层次系数可按高等学校教育培养成本监审办法(试行)第十九、二十条的规 定折算,学科系数建议参照一些省份的成功实践,如浙江省理科类折算系数为 1,

10、农林、师范类 1.15,工科类 1.2,医学和艺术类 1.25,文科类 0.9。第四部分为生均教育培养成本,具体是直接 成本加间接成本除标准学生人数,为便于分析对比,报表可设置两个时期数,即“本年数”及 “上年数” 。 2.通过平行设置成本核算科目直接获得。设置“人员经费” 、 “公用经费” 、 “资产折耗” 、 “其它支出”四个一级会计科目。 “人员经费” 、 “公用经费” 、 “资产折耗”三个会计科目作 为归集教育成本的项目,下面均设“直接经费” 、 “间接经费”两个二级子目,“直接经费”归 集与教学直接相关的费用,“间接经费”归集与教学间接相关的费用。为提高记录的可验证 性,保持成本核算

11、的总支出与财务会计科目归集的支出相等,设置“其它支出”科目,归集不 属于教育成本的支出。通过平行设置的科目直接生成“教育培养成本报表” 。 “教育培养成 本报表”由五部分构成,第一部分人员经费;第二部分公用经费;第三部分资产折耗。这三部 分分别由直接经费和间接经费两个子项目组成。第四部分标准学生人数。第五部分生均教 育培养成本。报表设置“本年数”及“上年数”两个时期数。 (二)简化预算会计信息的生成方式 公办高等学校的办学经费主渠道是各级财政,因此,必须按照收付实现制提供预算管 理的相关信息,满足政府对财政资金监管的需要。由于财务会计科目中涉及财政的收支是按 收付实现制确认的,并且收入按照经费

12、来源设置,支出按照经费来源设置二级科目,按“基本 支出” 、 “项目支出”设置三级科目,因此,征求意见稿新设的预算收支表所需数据, 完全可以利用财务会计科目提供的财务信息,通过财务软件分析、编写取数公式自动生成。 三、快速推进高校会计制度改革的实现路径 (一)要尽快修订相配套的制度及办法 1.要出台相配套的高等学校财务制度 。会计制度注重会计核算,财务制度注重如何规范财务行为,会计核算必须以规范的财务行为为前提,但现行的高等学校财务制度未 能提供与征求意见稿中涉及的某些具体项目相配套的核算依据,如征求意见稿中: 3002“专用基金”科目用于核算高等学校按规定提取、设置的具有专门用途的净资产,要

13、提 哪些“专用基金”如学生助学金、工会经费等,按什么比例计提等需要明确;3001“累积盈余” 科目核算中提到,按规定向有关部门上交结余时,借记本科目,其具体“规定”是什么需要进 一步明确等等。因此,要尽快出台相配套的高等学校财务制度,才能实施新的高等学校 会计制度 。 2.要出台相配套的高等学校教育培养成本核算办法 。2005 年 6 月 8 日国家发改 委颁发的成本监审办法明确了成本核算的原则、对象、成本归集的项目及每个子项目 核算的内容和支出的标准,从监督审查的角度对高等学校教育培养成本作了一个规范。高校 要加强成本核算,必须制定与成本监审办法相衔接的高等教育成本核算办法,尤其是 要确定应

14、归属于教育培养成本核算的费用范围,并要单独以部门法规的形式颁发,这样才能为 准确核算高等教育的实际运行成本提供制度保障,使政府职能部门对高等学校教育培养成本 监审建立在规范的成本核算基础上。 (二)要保证制度、办法相互衔接 征求意见稿在“固定资产”科目核算中明确:高等学校应当根据固定资产定义, 结合本单位的具体情况,制定适合于本单位的固定资产目录、分类方法以及每类或每项固定 资产的折旧年限、折旧方法,作为进行固定资产核算的依据。高等学校一般应当采用年限平 均法计提固定资产折旧。 对固定资产的分类,目前已出台的一些办法均有不同规定,如 2005 年国家发改委颁 发的成本监审办法将固定资产分成六类

15、,2006 年行政事业单位资产清查中将固定资产分 成十二类。对固定资产的折旧年限和折旧方法,成本监审办法及国税发(1999)65 号文 的规定也是不一致的,如房屋建筑物前者规定按 50 年折旧,后者规定是 25 年。而征求意见 稿中的固定资产分类和年限主要取决于各高校财务人员的职业判断。笔者认为,各高校进 行成本核算,是为绩效考核服务的,那么横向之间,或与标准就要有可比性,就要有一个统一的 口径,否则就会因规定不一致,职业判断不同,或因人为调节成本,导致生均教育服务成本结果 也不同。 (三)要尽快配套升级高校财务信息管理软件 目前高校凭借为高校定制的财务软件,实现了利用一套原始会计资料,建立两个财务 信息管理系统的目标,但根据征求意见稿的要求和高校进行内部二级预算管理、项目管 理的要求,高校要利用一套原始会计资料,生成多个财务信息管理系统,提供满足不同需求的 财务信息。因此,高校财务信息管理软件要尽快配套升级。 (四)加强财会队伍的建设 高校会计制度改革后,会计核算内容更加全面、核算更加规范,并且利用一套原始会 计资料,提供多种计价基础的预算会计、财务会计、管理会计的信息,对高校财会人员也提出 了更高的要求。高校财会人员要通过多种渠道、采用多种方式提高自身的业务素质,增强执 业能力,在快速推进高校会计制度改革和提升事业单位财务管理水平中发挥作用。