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1、第五章第五章 固定资产固定资产 讲义讲义一、固定资产的确认固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经 营管理而持有的;使用寿命超过一个会计年度。在确认固定资产时，应注意三个问题：(1)取消了固定资产的单价标准，只要是使用寿命超过一年的有形资产均可作为固定资 产。(2)固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适 用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产，如购买一架飞 机，因飞机的引擎和机身的使用年限不一样，应分别确认固定资产。这样处理，使固定资 产使用年限、折旧方法更符合实际情况。(3)备品备件和维修设备通常确认
2、为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定 资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。二、固定资产的初始计量()固定资产应当按照成本进行初始计量。1.外购固定资产(1)企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费(不包括可以抵扣的增值税)、 使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费 和专业人员服务费等。外购固定资产分为购入不需要安装的固定资产和购入需要安装的固 定资产两类。【例 1】甲工业企业支付 117 万元购入一台设备，增值税专用发票注明的价款为 100 万元，增值税额为 17 万元，另支付 3 万元运杂费(不考虑进
3、项税额抵扣)，不需要安装。则：借：固定资产(100+3) 103应交税费应交增值税(进项税额)17贷：银行存款 120注：从 2009 年 1 月 1 日起，按照税法规定，增值税纳税企业购进的固定资产的进项税 额可以抵扣。这是今年新教材的一个重大变化。(2)以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值 比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。(3)购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资 产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额， 应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款
4、费用资本化条件应当计 入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。【例 2】甲公司 2007 年 1 月 1 日从 C 公司购入大型机器作为固定资产使用，该机器已 收到。购货合同约定，大型机器的总价款为 1000 万元(假设不考虑增值税)，分 3 年支付， 2007 年 12 月 31 日支付 500 万元，2008 年 12 月 31 日支付 300 万元， 2009 年 12 月 31 日 支付 200 万元。假定甲公司 3 年期银行借款年利率为 6%。计算总价款的现值作为固定资产入账价值(公允价值)2007 年 1 月 1 日的现值=500/(1+6%)+300/(
5、1+6%)2+200/(1+6%)3=471.70+267.00+167.92=906.62(万元)总价款与现值的差额作为未确认融资费用未确认融资费用=总价款 1000-现值 906.62=93.38(万元)2007 年 1 月 1 日编制会计分录借：固定资产 906.62(本)未确认融资费用 93.38(息)贷：长期应付款 1000(本+息)2007.12.31借：长期应付款 500(本+息)贷：银行存款 500借：财务费用(906.626%)54.39贷：未确认融资费用 54.39附：未确认融资费用分摊表 (利息费用计算表)日期还款额（本息）确认的融资费用 （本期利息费用）应付本金减少额
6、（归还的本金）应付本金余额 （本金余额）=期初6期初2007.1.1906.622007.12.31500（本息）54.39445.61461.012008.12.31300（本息）27.66272.34188.672009.12.31200（本息）11.33188.670合计100093.38（息）906.62（本金） 注：长期应付款摊余成本=长期应付款账面余额-未确认融资费用;利息费用=长期应付 款摊余成本实际利率期限。2.自行建造固定资产自行建造的固定资产，按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作 为入账价值。其中“建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出” ，包括
7、工程用 物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等。 企业为在建工程准备的各种物资，应按实际支付的购买价款、运输费、保险费等相关税费， 作为实际成本，并按各种专项物资的种类进行明细核算。应计入固定资产成本的借款费用， 应当按照 “借款费用”的有关规定处理。企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式。(1)企业为在建工程准备的各种物资，应当按照实际支付的买价、运输费、保险费等相 关税费，作为实际成本，并按照各种专项物资的种类进行明细核算。工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业库存材料的，按其实际成本或计划成本转 作企业的库存材料。盘盈、盘亏、报废、毁损
8、的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，工 程项目尚未完工的，计入或冲减所建工程项目的成本;工程已经完工的，计入当期营业外收 支。(2)在建工程应当按照实际发生的支出确定其工程成本，并单独核算。企业的自营工程，应当按照直接材料、直接工资、直接机械施工费等计量;采用出包 工程方式的企业，按照应支付的工程价款等计量。设备安装工程，按照所安装设备的价值、 工程安装费用、工程试运转等所发生的支出等确定工程成本。工程达到预定可使用状态前因进行负荷联合试车所发生的净支出，计入工程成本。 企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的负荷联合试车过程中形成的、能够 对外销售的产品，其发生的成本，
9、计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按其实际销售收入或预计售价冲减工程成本。在建工程发生单项或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔 款后的净损失，工程项目尚未达到预定可使用状态的，计入继续施工的工程成本;工程项目 已达到预定可使用状态的，属于筹建期间的，计入管理费用，不属于筹建期间的，计入营 业外支出。如为非常原因造成的报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，应将其净 损失直接计入当期营业外支出。所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预 定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按估计价值转入固定资 产，并按有关计提固定资
10、产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理了竣工决算手续后再 作调整。【例 3】说明自营工程的核算(自营工程的核算分为三步：购入工程物资、投入建设和 完工转固)甲企业自行建造一生产车间厂房，建造期间发生下列经济业务：购入为工程准备的物资一批，买价 320000 元，增值税额 54400 元，运费 3500 元， 以银行存款支付。借：工程物资(320000+3500) 323500应交税费应交增值税(进项税额)54400贷：银行存款 377900投入建设a.工程领用全部工程物资借：在建工程厂房 323500贷：工程物资 323500b.由于工程需要，领用本企业生产的电机一台，生产成本 2400 元：
11、借：在建工程厂房 2400贷：库存商品 2400c.计算应付自营工程人员工资 118000 元。借：在建工程厂房 118000贷：应付职工薪酬 118000d.分配并结转辅助生产部门提供的水、电、运输劳务等费用 34000 元借：在建工程厂房 34000贷：生产成本辅助生产成本 34000e.退回工程剩余物资 8000 元借：工程物资 8000贷：在建工程厂房 8000完工转固借：固定资产 477100贷：在建工程厂房(323500+2400+118000+34000-800)477100(3)企业依照国家有关规定提取的安全生产费用以及具有类似性质的各项费用，应当在 所有者权益的“盈余公积”项
12、下以“专项储备”项目单独反映。企业按规定标准提取安全 生产费用等时，借记“利润分配提取专项储备”科目，贷记“盈余公积专项储备” 科目。按规定范围使用安全生产储备购建安全防护设备、设施等资产时，按应计入相关资 产成本的金额，借记“固定资产”等科目，贷记“银行存款”等科目，同时借记“盈余公 积专项储备”科目，贷记“利润分配未分配利润”科目。对于作为固定资产管理 和核算的安全防护设备等，企业应当按照规定计提折旧，计入成本费用。3.对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始入账成本时还应考虑弃置费用。弃置费 用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复 等义务所确定的支出
13、，如核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务。对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产 成本。石油天然气开采企业应当按照油气资产的弃置费用现值计入相关油气资产成本。在 固定资产或油气资产的使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息 费用，应当在发生时计入财务费用。这样处理，是将巨额的报废费用计入资产的成本，通 过使用期间计提折旧，与相关收入配比。一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为 固定资产处置费用处理。【例 4】某核电站 30 年后报废，估计弃置费用为 5000 万元，则应将 5000 万元折现， 作为计入固
14、定资产的成本：借：在建工程 5000(1+10%)30贷：预计负债 5000(1+10%)302007 利息费用=预计负债摊余成本5000(1+10%)30实际利率 10%期限 1借：财务费用 5000(1+10%)3010%贷：预计负债 5000(1+10%)3010%按照每年末计提利息，30 年后，预计负债的余额(即本+息)为 5000 万元。 三、固定资产的后续计量()(一)固定资产折旧1.固定资产折旧，是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系 统分摊。(1)应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已 计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计
15、提的固定资产减值准备累计金额。(2)预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状 态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。2.固定资产计提折旧的范围按照规定，除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：已提足折旧仍继续使用 的固定资产;按规定单独估价作为固定资产入账的土地。在确定固定资产折旧范围时，应注 意：对已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的， 应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧;待办理了竣工决算手续后，再按实际成本 调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。对符合固定资产确认条件的固定资产装修
16、费用，应当在两次装修期间与固定资产剩 余使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。对融资租赁方式租入的固定资产发生的装修费用，符合固定资产确认条件的，应当 在两次装修期间、剩余租赁期与固定资产剩余使用寿命三者中较短的期间内计提折旧。处于修理、更新改造过程而停止使用的固定资产，符合固定资产确认条件的，应当 转入在建工程，停止计提折旧;不符合固定资产确认条件的，不应转入在建工程，照提折旧。当月增加的固定资产当月不计提折旧，从下月开始计提;当月处置的固定资产，当月 应计提折旧。 固定资产转为持有待售时停止计提折旧。3.固定资产折旧方法(1)企业可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法 等。固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。年限平均法(直线法)年限平均法是指将固定资产的可折旧价值平均分摊于其可折旧年限内的一种方法。其 计算公式为：固定资产年折旧额=原值(预计残值收入预计清
