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1、同一 控制个别财务报表合并财务报表初始 计量1、一次交易实现的企业合并 借：长期股权投资（享有被合并方相 对于最终控制方而言的账面价值份额）应收股利（已宣告未发放现金股利）贷：有关资产、负债（支付合并对价 的账面价值）股本（发行股票面值总额）资本公积资本溢价或股本溢价 （差额、可能在借方，不足的冲减留 存收益） 2、多次交易形成企业合并 合并日初始投资成本=合并日被合并方 所有者权益账面价值全部持股比例 新增投资部分初始投资成本=合并日初 始投资成本原长期股权投资账面价 值 差额调资本公积（溢价） 3、吸收合并（不存在合并报表问题） 借：资产（被合并方账面价值）贷：负债（被合并方账面价值）资产
2、（合并方付出资产账面）股本（发行股票面值）资本公积资本溢价或股本溢价 （差额、可能在借方，不足的冲减留 存收益）1、 合并日编制合并资产负债表 抵消母公司长期股权投资和子公司所有者权益 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润贷：长期股权投资少数股东权益 被合并方合并前实现的留存收益归属于合并方的部分 借：资本公积（以合并方资本溢价或股本溢价余额为限，不足的应 在附注中说明）贷：盈余公积（归属于现行母公司部分）未分配利润后续 计量1、成本法的核算 “长期股权投资”反映取得时的成本 被投资单位发放现金股利 借：应收股利贷：投资收益 计提减值准备 借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备 2、购买
3、少数股东权益 按投资成本（新增投资公允价值）确 认长期股权投资，不区分是否属于同 一控制1、按权益法核算 借：长期股权投资损益调整贷：投资收益 借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积本年 亏损或损失做相反分录 连续编制合并报表 借：长期股权投资损益调整贷：未分配利润年初（以前年度） 借：长期股权投资损益调整贷：投资收益（本年） 借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积年初（以前年度变动） 借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积本年（本年变动）2、合并抵消处理 借：股本年初本年 资本公积年初本年 盈余公积年初本年 未分配利润年末（子公司）贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权
4、益少数股东持股比例）（发生 超额亏损可以出现负数） 母公司对子公司、子公司之间持有对方长期股权投资的投资收益抵 消 借：投资收益（本年发生额） 少数股东损益（本年发生额） 未分配利润年初贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润年末 3、资产负债表日合并利润表应包含合并方及被合并方当期期初至合 并日实现的净利润，双方在当期发生的交易应按照合并财务报表的 有关原则进行抵消 4、购买少数股东权益 以购买日开始持续计算的金额反映，差额调整资本公积（溢价）， 不足的调整留存收益，不确认新的商誉处置非同 一控 制个别财务报表合并财务报表初始 计量1、一次交易实现的企业合并 借：长期股权投资（付出
5、资产等的公 允价值或发行权益性证券的公允价值）应收股利（已宣告未发放现金股利）贷：资产（支付合并对价的公允价值， 确认投出资产损益）股本（发行股票面值总额）资本公积资本溢价或股本溢价 （发行权益性证券形成的溢价） 2、多次交易形成企业合并 合并成本=购买日前所持被购买方的股1、合并日编制合并财务报表 购买日抵消分录： 借：股本（或实收资本） 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉（借方差额）贷：长期股权投资少数股东权益盈余公积和未分配利润（贷方差额，母公司购买日不编制合并利 润表，不能用营业外收入） 2、多次交易形成企业合并（相当于将原投资出售再按公允价值购入）权投资的账面价值购买日新增投资 成
6、本 购买日前原投资的其他综合收益不转 入投资收益，待处置时转入投资收益 3、吸收合并（不编制合并报表） 借：资产（购买日取得对方资产的公 允价值） 商誉（借方差额）贷：负债（购买日承担对方负债的公 允价值）相关资产（支付合并对价）营业外收入（贷方差额） 4、反向购买的处理 被购买方（法律上母公司） 借：长期股权投资贷：股本资本公积资本溢价 非上市公司购买上市公司股权实现间 接上市 上市公司不构成业务（空壳公司）的， 按权益性交易原则进行处理，不得确 认商誉或确认计入当期损益 上市公司构成业务的，按企业合并确 认商誉或计入当期损益合并成本=购买日前所持有被购买方的股权于购买日的公允价值购 买日新
7、购入股权所支付对价的公允价值 购买日前持有被购买方股权的公允价值于账面价值的差额计入当期 投资收益 购买日前原投资的其他综合收益转入当期投资收益 3、反向购买 购买方（法律上子公司）的合并成本为假定以发行权益性证券方式 为获取在合并后报告主体的股权比例，应向被购买方（法律上母公 司）的股东发行的权益性证券的公允价值 合并财务报表以购买方（法律上子公司）为主体，保留购买方的股 东权益各项目，抵销被购买方（法律上母公司）的股东权益各项目 合并财务报表中权益性工具的金额应反映购买方（法律上子公司） 合并前发行在外的股份面值以及假定在确定该项企业合并中新发行 权益性工具的金额；权益结构上反映被购买方（
8、法律上母公司）发 行在外权益性证券的数量和种类 购买方（法律上子公司）确认商誉或损益 自当期期初至购买日，发行在外的普通股数量应假定为该项合并中 法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股股数 自购买日至期末，发行在外的普通股数量为法律上母公司实际发行 在外的普通股股数 购买方（法律上子公司）提供合并财务报表的，其比较前期合并财 务报表中的每股收益，应以其每一比较报表期间归属于普通股股东 的净损益除以法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股股数 计算确定后续 计量1、成本法的核算 “长期股权投资”反映取得时的成本 被投资单位发放现金股利 借：应收股利贷：投资收益 计提减值准备 借：资产减值损
9、失贷：长期股权投资减值准备 2、购买少数股东权益 按投资成本（新增投资公允价值）确 认长期股权投资1、按公允价值对非同一控制下取得子公司的财务报表进行调整 调整分录（以固定资产为例） 投资当年 借：固定资产原价贷：资本公积（溢价） 借：管理费用（当年按公允价值补提折旧）贷：固定资产累计折旧 连续编制合并报表 借：固定资产原价贷：资本公积年初 借：未分配利润年初（年初累计补提折旧）贷：固定资产累计折旧 借：管理费用（当年补提折旧）贷：固定资产累计折旧 2、按权益法核算（与同一控制相同） 借：长期股权投资损益调整贷：投资收益 借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积本年 亏损或损失做相反分录 连续
10、编制合并报表 借：长期股权投资损益调整贷：未分配利润年初（以前年度） 借：长期股权投资损益调整贷：投资收益（本年） 借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积年初（以前年度变动） 借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积本年（本年变动） 3、合并抵消处理 借：股本年初本年 资本公积年初本年 盈余公积年初本年 未分配利润年末（子公司） 商誉（借方差额）贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益少数股东持股比例）营业外收入（贷方差额，投资当年）盈余公积和未分配利润年初（贷方差额，连续编制） 母公司对子公司、子公司之间持有对方长期股权投资的投资收益抵 消 借：投资收益 少数股东损益 未分
11、配利润年初 贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润年末 4、购买少数股东权益 以购买日开始持续计算的金额反映，差额调整资本公积（溢价）， 不足的调整留存收益，不确认新的商誉处置1、不丧失控制权情况下处置部分对子 公司投资 按出售比例终止确认长期股权投资 投资收益=出售股权取得的价款或对价 的公允价值所处置投资账面价值 2、丧失控制权情况下处置部分对子公 司投资 处置部分投资售价与账面价值的差额1、不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资 不确认投资收益；商誉不变 资本公积=售价出售日应享有子公司按购买日公允价值持续计算的 金额对应处置比例 2、丧失控制权情况下处置部分对子公司投资（相
12、当于全部股权出售 再按当日公允价值购买剩余股权） 确认投资收益=处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和（按 原持股比例计算应享有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份计入投资收益 剩余部分投资若采用权益法核算应进 行追溯调整额按原持股比例计算的商誉）与原有子公司股权投资相关的其 他综合收益第一部分控制权发生转移第一部分控制权发生转移考点一：一次交易实现的企业合并考点一：一次交易实现的企业合并(非同一控制下的控股合并的会计处理非同一控制下的控股合并的会计处理)(一一)购买方的个别报表购买方的个别报表(4 章章)1.长期股权投资初始投资成本的确定购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的
13、初始投资成本。企业的合并成本包括：购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行权益性证券的公允价值之和。关键点 1：长期股权投资(付出资产的公允价值)关键点 2：初始确认不存在差异调整。(个别报表不处理，在合并报表中考虑)购买方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关费用，应当于发生时计入当期损益(管理费用)。2.后续计量采用成本法核算。考点二：多次交易分步实现的企业合并考点二：多次交易分步实现的企业合并(非同一控制下的会计处理非同一控制下的会计处理)(一一)个别财务报表个别财务报表在个别财务报表中，购买方应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该
14、项投资的初始投资成本;购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益转入当期投资收益。(二二)合并财务报表合并财务报表在合并财务报表中，购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，并按以下原则处理：1.购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与账面价值的差额计入当期投资收益。2.购买日之前持有的被购买方的股权于购买日的公允价值，与购买日新购入股权所支付对价的公允价值之和，为合并财务报表中的合并成本。3.在按上述计算的合并成本基础上，比较购买日被购买方可
15、辨认净资产公允价值的份额，确定购买日应予确认的商誉，或者应计入发生当期损益的金额。4.购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。考点三：因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或是与其他投资方一起实施共同控制的情考点三：因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或是与其他投资方一起实施共同控制的情况下况下(丧失控制权丧失控制权)第四章长期股权投资第四章长期股权投资(成本法转权益法的处理成本法转权益法的处理)第二部分：控制权未发生转移考点一：购买子公司少数股权的处理考点一：购买子公司少数股权
16、的处理(非同一控制下的会计处理非同一控制下的会计处理)(控制权未发生转移控制权未发生转移)企业在取得对子公司的控制权，形成企业合并后，自子公司的少数股东处购买少数股东全部或部分权益的，实质上是股东之间的权益性交易，应当分别母公司个别财务报表以及合并财务报表两种情况进行处理：(一)母公司个别财务报表中，母公司自子公司少数股东处新取得的长期股权投资，按长期股权投资准则规定确定其入账价值;说明：按照企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资核算。(二)在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日(或合并日)开始持续计算的金额反映。购买子公司少数股权的交易日，母公司新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日(或合并日)开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当调整合并财务报表中的资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲
