第四节第四节 贷款和应收款项贷款和应收款项 一、内容一、内容贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产如金融企业发放的贷款和其他债权；非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳 务形成的应收款项、企业持有的其他企业的债权（不包括在活跃市场上有报价的债务工具）等， 只要符合贷款和应收款项的定义，可以划分为这一类与持有至到期投资相比较，其中，回收金额固定或是可确定、非衍生金融资产这两个特征一 样，两者的区别主要在于贷款和应收款项定义中特别强调的“在活跃市场中没有报价”我们在学习和实际应用中，一定要注意，作为持有至到期投资核算的金融资产在活跃市场中 一定是有报价的，也就是说如果企业购买的债券在活跃市场上没有报价，那么不能作为持有至到 期投资核算由此，也可以看出持有至到期投资、贷款和应收款项的主要区别是在活跃市场中是 不是有报价企业不应当将下列非衍生金融资产划分为贷款和应收款项：（1）准备立即出售或在近期出售 的非衍生金融资产，这类非衍生金融资产应划分为交易性金融资产；（2）初始确认时被指定为以 公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；（3）初始确认时被指定为可供出售的非 衍生金融资产；（4）因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的 非衍生金融资产，如企业所持有的证券投资基金或类似的基金等。
二、核算二、核算贷款和应收款项的会计处理原则，与持有至到期投资非常接近，都采用摊余成本进行后续计 量区别：应收款项不需要核算每期的投资收益和应收利息，因为可以将其理解为票面利率为零 的债券投资相似：采用摊余成本计量企业的应收账款在不计提坏账准备的情况下，假定期初是 1 000 万，期末还是用 1 000 万来计量，这就意味着其本身的摊余成本就是 1 000 万，其还是在用摊余 成本计量，因其没有利息调整的摊销，实际利率和票面利率都等于零，所以摊余成本不变贷款和应收款项的核算要点：1.金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始 确认金额一般企业对外销售商品或提供劳务形成的应收债权，通常应按从购货方应收的合同或 协议价款作为初始确认金额2.贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实际利率计算实际利率应在取得贷款时确定， 在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变实际利率与合同利率差别较小的，也可按 合同利率计算利息收入3.企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的 差额计入当期损益例题·计算分析题】20×6 年 1 月 1 日，EFG 银行向某客户发放一笔贷款 100 000 000 元， 期限 2 年，合同利率 10%，按季计、结息。
假定该贷款发放无交易费用，实际利率与合同利率相 同，每半年对贷款进行减值测试一次其他资料如下：（1）20×6 年 3 月 31 日、6 月 30 日、9 月 30 日和 12 月 31 日，分别确认贷款利息 2 500 000 元2）20×6 年 12 月 31 日，综合分析与该贷款有关的因素发现该贷款存在减值迹象采用单项 计提减值准备的方式确认减值损失 10 000 000 元3）20×7 年 3 月 31 日，从客户收到利息 1 000 000 元，且预期 20×7 年度第二季度末和- 2 -第 2 页 共 15 页第三季度末很可能收不到利息4）20×7 年 4 月 1 日，经协商，EFG 银行从客户取得一项房地产（固定资产）充作抵债资 产，该房地产的公允价值为 85 000 000 元，自此 EFG 银行与客户的债权债务关系了结；相关手续 办理过程中发生税费 200 000 元EFG 银行拟将其处置，不转作自用固定资产；在实际处置前暂时对外出租5）20×7 年 6 月 30 日，从租户处收到上述房地产的租金 800 000 元当日，该房地产的 可变现净值为 84 000 000 元。
6）20×7 年 12 月 31 日，从租户处收到上述房地产租金 1 600 000 元EFG 银行当年为该 房地产发生维修费用 200 000 元，并不打算再出租7）20×7 年 12 月 31 日，该房地产的可变现净值为 83 000 000 元8）20×8 年 1 月 1 日，EFG 银行将该房地产处置，取得价款 83 000 000 元，发生相关税费 1 500 000 元假定不考虑其他因素，EFG 银行的账务处理如下：[答疑编号 3756020501：针对该题提问]『正确答案』（1）发放贷款：借：贷款——本金 100 000 000贷：吸收存款 100 000 000（2）20×6 年 3 月 31 日、6 月 30 日、9 月 30 日和 12 月 31 日，分别确 认贷款利息：借：应收利息 2 500 000贷：利息收入 2 500 000借：存放中央银行款项（或吸收存款） 2 500 000贷：应收利息 2 500 000（3）20×6 年 12 月 31 日，确认减值损失 10 000 000 元：借：资产减值损失 10 000 000贷：贷款损失准备 10 000 000借：贷款——已减值 100 000 000贷：贷款——本金 100 000 000此时，贷款的摊余成本＝100 000 000－10 000 000＝90 000 000（元）（4）20×7 年 3 月 31 日，确认从客户收到利息 1 000 000 元：借：存放中央银行款项（或吸收存款） 1 000 000贷：贷款——已减值 1 000 000按实际利率法以摊余成本为基础应确认的利息收入＝90 000 000×10%/4＝2 250 000（元）借：贷款损失准备 2 250 000贷：利息收入 2 250 000此时贷款的摊余成本＝90 000 000－1 000 000＋2 250 000＝91 250 - 3 -第 3 页 共 15 页000（元）（5）20×7 年 4 月 1 日，收到抵债资产：借：抵债资产 85 000 000营业外支出 6 450 000贷款损失准备 7 750 000贷：贷款——已减值 99 000 000应交税费 200 000（6）20×7 年 6 月 30 日，从租户处收到上述房地产的租金 800 000 元：借：存放中央银行款项 800 000贷：其他业务收入 800 000确认抵债资产跌价准备＝85 000 000－84 000 000＝1 000 000（元）借：资产减值损失 1 000 000贷：抵债资产跌价准备 1 000 000（7）20×7 年 12 月 31 日，确认抵债资产租金等：借：存放中央银行款项 1 600 000贷：其他业务收入 1 600 000确认发生的维修费用 200 000 元：借：其他业务成本 200 000贷：存放中央银行款项等 200 000确认抵债资产跌价准备＝84 000 000－83 000 000＝1 000 000（元）借：资产减值损失 1 000 000贷：抵债资产跌价准备 1 000 000（8）20×8 年 1 月 1 日，确认抵债资产处理：借：存放中央银行款项 83 000 000抵债资产跌价准备 2 000 000营业外支出 1 500 000贷：抵债资产 85 000 000应交税费 1 500 000 第五节第五节 可供出售金融资产可供出售金融资产 一、内容一、内容可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类 资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其 变动计入当期损益的金融资产。
背景介绍：实际上可供出售金融资产是美国会计实务中各方利益调和的一个结果20 世纪 80 年代，美国出现了大规模的储贷危机，这种情况下，证监会、证交会作为银行上 市公司的监管者要求将贷款按照期末的公允价值来反映，按照当时的处理思路这样就会影响到利 润表，需要在利润表中确认大量的损失而银行家、企业不同意这么做，因为按照公允价值反映，同时将公允价值变动计入了利润表， 银行的损益就出现了大幅度的波动，就会影响到银行的业绩，进而会影响到股价为了协调双方的矛盾，便产生了可供出售金融资产的处理方法，即要用公允价值反映，但是- 4 -第 4 页 共 15 页公允价值的变动不计入利润表，而是计入资产负债表的资本公积二、核算二、核算1.初始计量：三个要点（1）可供出售金融资产按公允价值进行初始计量，交易费用计入初始确认金额可供出售金融资产是股票投资的，发生的交易费用计入“可供出售金融资产——成本”科目 中；如果是债券投资，处理思路与持有至到期投资一样，要设置“成本”、“利息调整”等明细 科目，交易费用计入“利息调整”明细，“成本”明细登记债券的面值2）企业取得可供出售金融资产所支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付 息期但尚未领取的债券利息——应当单独确认为应收项目（应收股利或应收利息）。
●可供出售金融资产为股票投资的借：可供出售金融资产——成本（公允价值与交易费用之和）应收股利（支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等（实际支付的金额）●可供出售金融资产为债券投资的借：可供出售金融资产——成本（债券面值）应收利息 （支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）借或贷：可供出售金融资产——利息调整（差额）贷：银行存款等（实际支付的金额）（3）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：可供出售金融资产（金融资产的公允价值）贷：持有至到期投资（账面余额）贷或借：资本公积——其他资本公积（差额）2.后续计量：三个要点（1）可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益即采用实际 利率法计算的可供出售金融资产（债券投资）的利息，应计入当期损益●可供出售金融资产为分期付息、一次还本债券投资借：应收利息（债券面值×票面利率）借或贷：可供出售金融资产——利息调整（差额）贷：投资收益（期初摊余成本×实际利率）●可供出售金融资产为一次还本付息债券投资借：可供出售金融资产——应计利息（面值×票面利率）借或贷：可供出售金融资产——利息调整（差额）贷：投资收益（期初摊余成本×实际利率）（2）资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值进行后续计量，公允价值变动计入所 有者权益（资本公积——其他资本公积）。
借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：资本公积——其他资本公积或相反●可供出售金融资产是外币货币性金融资产，其形成的汇兑差额计入当期损益3）出售（终止确认）时，售价和账面价值的差额计入投资收益；同时，将“资本公积—— 其他资本公积”转出，计入当期损益借：银行存款等（实际收到的金额）贷：可供出售金融资产——成本- 5 -第 5 页 共 15 页——公允价值变动等（账面余额）贷（借）:投资收益（差额）借（或贷）：资本公积——其他资本公积（公允价值累计变动额）贷（或借）：投资收益【例题 1·计算分析题】20×7 年 1 月 1 日甲保险公司支付价款 1 028.244 元购入某公司发行 的 3 年期公司债券，该公司债券的票面总金额为 1 000 元，票。