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1、对应收票据贴现确认的理解差异与建议73 对应收票据贴现确认的理解差异与建议 摘要：对应收票据的确定和计量有四个方面的理解差异与建议：“期末”确认的理解差异与建议；“带息票据到期价值”确认的理解差异与建议；“ 贴现期”确认的理解差异与建议；“带息利率”与贴现利率”确认的理解差异与建议。 关键词：带息票据 ；到期价值；贴现期；利率；确定；计量。 一 、 对“期 末”确认的理解差异与建议 企业会计制度1简称制度应收票据第三条第（二）款会计科目使用说明： “如为带息应收票据，应于期末时，按应收票据的票面价值和确定的利率计算计提利息。 ”同时在制度2第一章第七条说明：“本制度所称的期末和定期，是指月末、
2、季末、 半年末和年末。”但人们对“期末”的理解有两种方法。 （一）“期末”理解为“每月末” 举证：余秉坚企业会计制度详解及实用指南3简称指南第 88 页例 4“（2） 每月末计提利息时”。（例题、分录，略）可知“期末”理解为“每月末”。其理论依据 见该书第 87 页“企业会计制度规定带息票据在期末计提利息，期末一般理解为月末”。 （二）“期末”理解为“中期期末”和“年度终了” 举证：财政部注册会计师考试委员会办公室会计4简称注会第 48 页例 2 “（2）年度终了，计提票据利息”。（例题、计算、分录，略）可知“期末”理解为“年 度终了”。其理论依据见该书第 46 页“按照现行制度的规定，应于期
3、末（指中期期末和年 度终了）按应收票据的票面价值和确定的利率计提利息”。 （三）建议制度“应于期末时”修改为“应于每月月末时” 指南按“每月末”计提利息是遵照制度规定计提利息。而注会按“年度 终了”是遵照股份有限公司会计制度规定计提利息。根据财政部财会200025 号关于 印发制度2的通知：“企业会计制度于 2001 年 1 月 1 日起暂在股份有限公司范围 内执行。执行企业会计制度后，股份有限公司会计制度会计科目和会计报表同 时废止。”至此建议制度应收票据第三条第（二）款会计科目使用说明：“应于期末 时”改为“应于每月月末时”更为准确。 二、 对“带息票据到期价值”确认的理解差异与建议 在制
4、度应收票据第三条第（三）款会计科目使用说明：“企业持未到期的应收票 据向银行贴现，应根据银行盖章退回的贴现凭证第四联收账通知，按实际收到的金额（即 减去贴息后的净额），借记银行存款科目，按贴现息部分，借记财务费用科目， 按应收票据的账面余额，贷记本科目。如为带息的应收票据，按实际收到的金额，借记 银行存款科目，按应收票据的账面余额，贷记本科目，按其差额，借记或贷记财务 费用科目。”可见制度只说明了会计科目与数值的确认，但字里行间却找不到有关 到期价值的文字或公式，只有教科书或辅导资料涉及到带息票据到期价值的计算。 （一）带息票据到期价值为票据带息利率与出票日至到期日（约定日）时间计算的到 期价
5、值 举证：指南第 89 页例 7 “某企业 1998 年 6 月 22 日将持有的一张票据向银行贴 现。该票据是 4 月 30 日开出，面值 20 000 元，票面利率 9%，期限 5 个月的附息票据，银 行贴现率为 10%。到期价值=20 000*（1+9%*5/12）=20 750（元）”（其他计算，略）。 可知，带息票据的到期价值是出票日至到期日的本息和。（二）建议制度明确说明带息票据到期价值笔者认为指南带息票据到期价值的确认既不符合制度“期末”（月末）计提 利息的规定，又不符合银行实务。从理论上讲，存款多少天就应该有多少天的利息，提前 提现的天数就不应该计息。以上例分析，持票企业应得到
6、 4 月 30 日至 6 月 22 日前一天的 利息。6 月 23 日至 9 月 30 日前一天就不得计息。现实生活中，人们对到期价值的理解有 两种方法：一种理解为出票日至约定到期日前一天的到期价值；另一种理解为出票日至贴 现日前一天的到期价值，即实际持票期间的到期价值。至此建议制度作出明确说明。 三 、 对 “ 贴现期”确认的理解差异与建议 所谓贴现期是指销货方（持票人）在收到购货方（出票人）的商业汇票后而在急需货 币的条件下，将未到期的商业汇票背书后转让给银行的时间，或者说是持票人提前提现的 时期段落。换而言之，商业汇票的贴现期也就是银行的持票时间。在贴现期的确认上有两 种操作方式： （一
7、）计算贴现期不明确表明支付结算办法 举证：杨有红，张跃进企业会计制度2001释疑6简称释疑第 60 页例 312 “贴现期=62 天”（其他计算，略）本例在计算贴现期时未明确表明支付结算办法简 称办法的规定。只是在计算贴现期时直接扣除了票据到期日的那一天，即贴现期为贴 现日至到期日的前一天为止，笔者称“直接扣除法”。 （二）计算贴现期明确表明支付结算办法 举证：指南第 89 页：“按照中国人民银行支付结算办法的规定，实付贴现金 额按票面余额扣除贴现日至票据到期前一日的利息计算。承兑人在异地的，贴现利息的计 算应另加 3 天的划款日期。”例 6“贴现天数=30+30+31+31+23-1=144
8、 天”（其他计算， 略）笔者称“公式法”。 （三）建议制度会计科目使用说明票据贴现的计算公式 举证看出：一类是不明确表述办法所计算的贴现期，另一类则是明确表述办法 所计算的贴现期。如何把握贴现期的确认？笔者认为作为计算贴现期的原理可以不考虑 办法的规定，但在实务中必须考虑办法的规定。笔者建议制度 会计科目使用 说明应收票据第三条第（三）款明确说明票据贴现的计算公式：不带票据的到期价值 =票 据面值；带息票据的到期价值=票据面值*年利率*票据到期月数/12 个月）；贴现息=票据 到期价值*贴现率*贴现天数/360 天 或=票据到期价值*贴现率*贴现月数/12 个月；贴现天 数(贴现企业与承兑企业
9、在同一票据交换区域内)=贴现日至票据到期日日历实际天数1 天； 贴现天数（贴现企业与承兑企业在异地）=贴现日至票据到期日日历实际天数+3 天；不带 息票据贴现后所得金额=票据面值贴现息；带息票据贴现后所得金额=票据到期价值贴 现息 四 、对“带息利率”与“贴现利率”确认的理解差异与建议 “带息”是指购货方（出票人）给销售方（持票人）的商业汇票在持票期间的货币时 间价值即利息。从一般意义上讲带息利率应该相当于存款利率。“贴息”是指销货方（持 票人）因急需货币将未到期的商业汇票背书后转让给银行，销货方（持票人）按票据到期 价值与银行贴现率贴给银行一定利息。贴现的本质就是持票人融通货币的一种信贷形式
10、。 从一般意义上讲贴现利率应相当于贷款利率。从银行实务看，贷款利率应该高于存款利率。 但在具体操作上有两种情况： （一）贴现率高于票据票面利率 举证：指南第 89 页例 7 票据票面利率 9%，银行贴现率为 10%。该例贴现率高 于票据票面利率，符合逻辑。（二）贴现率低于票据票面利率 举证：王善平中级财务会计学7简称中级 第 86 页例 7 票据贴现率为12%”，例 8若例 7 中的票据为带息票据，票面利率为 14%”。这里的贴现率 12%低于票 面利率 14%使人费解。（在利率调整时期，若出票日处于利率调整之前，票面利率或存款 利率为 14%，贴现率或贷款利率为 16%。若贴现日处于利率调整
11、之后，票面利率或存款利 率为 10%，贴现率或贷款利率为 12%。在贴现时，于是就出现了票据带息利率为 14%，银 行贴现率为 12%的现象，则另当别论。） （三）建议制度说明贴现利率与票面利率的关系 笔者认为银行是一个食利阶层，贷款利率必定高于存款利率银行才有利息差额可图。 在票据贴现实务中，若出票人在票据到期日没有付款时，银行还给要向贴现企业追索票据 款项及利息，并课罚一定比例的罚金。所以建议制度说明贴现利率与票面利率的关系。参 考 文 献 1财政部.企业会计制度J.上海会计，2001, （09）:69 2财政部.企业会计制度J.上海会计，2001, （08）:61-62. 3余秉坚.企业
12、会计制度详解及实用指南M.北京: 中国经济出版社，2001.87-89. 4财政部注册会计师考试委员会办公室.会计M.北京: 中国财政经济出版社， 2002.46-48. 5杨有红,张跃进.企业会计制度2001释疑M.北京: 中国物价出版社，2001.60. 6王善平.中级财务会计学M.成都: 西南财经大学出版社，2002 年 8 月.86.说明 1、初稿于 2003 年 2 月 20 日，共 9 稿，定稿于 2003 年 3 月 10 日。 2、载于 2003 年 9 月 15 日出版安徽财会（月刊）2003 年第 9 期第 40 页第 41 页“业务交流”栏目，主管单位：安徽省财政厅、出版单位：安徽财会杂志。国际标准刊 号：ISSN 1003- 8248, 国内统一刊号：CN 34-1018。全国财政系统优秀期刊、全国省市财 经类十佳期刊、华东地区优秀期刊、安徽省优秀期刊。
