增值税转型后纳税人身份的筹划

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1、增值税转型后纳税人身份的筹划增值税转型后纳税人身份的筹划增值税转型后，一般纳税人购进的固定资产可以抵扣，小规模纳税人征收率下降，在此背景下，对增值税纳税人进 行税收筹划，科学选择纳税人类型，有利于企业降低税负，获取最大的节税收益。 一、增值税转型后纳税人的税法规定一、增值税转型后纳税人的税法规定 （一）增（一）增值值税税转转型的基本内涵型的基本内涵 增值税是我国第一大税种，为推进增值税制度完善，促进国民经济平稳较快发展，2008 年 11 月 10 日，国务院 总理温家宝签署国务院令，公布了修订后的中华人民共和国增值税暂行条例 ，决定自 2009 年 1 月 1 日起，在全国 实施增值税转型改

2、革。所谓增值税转型，即把我国自 1994 年以来实行的生产型增值税向消费型增值税转变。生产型 增值税，是指纳税人在缴纳增值税时，所购置的固定资产中所含进项增值税款不能抵扣，存在重复征税问题；而消费 型增值税则允许企业购进机器设备等固定资产的进项税金可在销项税额中抵扣。增值税转型的意义在于完善税制建设， 为企业减负，促进企业技术更新改造，有利于我国经济结构转型。实行增值税转型改革，需要对原增值税条例进行相 应的修订，新修订的条例在增值税纳税人税法规定上也作出了调整。 （二）增（二）增值值税税纳纳税人的税法税人的税法规规定定 参照国际惯例，我国增值税暂行条例将纳税人按其经营规模及会计核算健全程度划

3、分为一般纳税人和小规模 纳税人。修订前的增值税条例规定小规模纳税人的标准为：从事货物生产或提供应税劳务为主、兼营货物批发或零售 的纳税人，年应税销售额在 100 万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在 180 万元以下的。符合 以上销售额标准的，且会计核算不健全者，为小规模纳税人。个人、非企业性单位，不经常发生增值税应税行为的企 业，即使年应税销售额超过小规模纳税人标准，也视同小规模纳税人；而一般纳税人，是指年应税销售额超过规定的 小规模纳税人标准，会计核算健全的企业和企业性单位。一般纳税人基本适用 17%和 13%的法定税率（出口退税适 用 0%税率） ，采用规范的“购进扣税

4、法”计算增值税额；小规模纳税人采取简易征收办法计算增值税额，适用 6%（工 业企业）或 4%（商业企业）的征收率。修订后的增值税条例，在纳税人税法规定上与修订前的有两个重要不同：一 是降低小规模纳税人征收率。考虑到增值税转型改革后，一般纳税人的增值税负担水平总体降低，为了平衡小规模纳 税人与一般纳税人之间的税负水平，促进中小企业的发展和扩大就业，降低小规模纳税人的征收率。同时考虑到现实 经济活动中，小规模纳税人混业经营十分普遍，实际征管中难以明确划分工业和商业小规模纳税人，因此修订后的增 值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降至 3%。二是降低小规模纳税人标准。修

5、订后的增值税暂行条例实施细则规定小规模纳税人的标准为：从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从 事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在 50 万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在 80 万元以下的为小规模纳税人。符合以上销售额标 准的，且会计核算不健全者，即为小规模纳税人；而年应税销售额在 50 万元以上的工业企业或年应税销售额在 80 万 元以上的商业企业，都为增值税一般纳税人。年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人（自然人）继续按小规 模纳税人纳税，而非企业性单位和不经常发生应税行为的企业可以自行选择

6、是否按小规模纳税人纳税。税收政策及税 收政策的调整客观上造成了两类纳税人税收负担与税收利益上的差别，为增值税转型后的小规模纳税人与一般纳税人 进行纳税筹划提供了可能性。 二、增值税纳税人身份的判别方法二、增值税纳税人身份的判别方法 增值税暂行条例及实施细则对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为增值税纳税人的税收筹划提供了可能。 增值税转型后，纳税人可根据自己的具体情况，在设立、变更时，正确选择增值税纳税人身份。企业选择哪种类别的 纳税人有利呢？主要判别方法有以下几种。 （一）无差（一）无差别别平衡点增平衡点增值值率判率判别别法法 从两类增值税纳税人的计税原理看，一般纳税人的增值税计算是以增值

7、额为计税基础，而小规模纳税人的增值税 计算是以全部不含税收入为计税基础。在销售价格相同的情况下，税负的高低取决于增值率的大小。一般来说，对于增值率高的企业，适宜作为小规模纳税人；反之，适宜作为一般纳税人。当增值率达到某一数值时，两类纳税人的税 负相同，这一数值称为无差别平衡点增值率，其计算公式如下： 进项税额销售额（1增值率）增值税税率 增值率（销售额可抵扣购进项目金额）销售额 或增值率（销项税额进项税额）销项税额 假设一般纳税人销售货物及购进货物的增值税税率均为 17%，增值税转型改革后的小规模纳税人征收率为 3%（下同） 。 又：一般纳税人应纳税额销项税额进项税额 销售额17%销售额17%

8、（1增值率）销售额17%增值率 小规模纳税人应纳税额销售额3% 当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率，即： 销售额17%增值率=销售额3% 增值率3%17%=17.65% （注：销售额与购进项目金额均为不含税金额）以上计算分析为，当增值率为 17.65%时，两者税负相同；当增值率低于 17.65%时，小规模纳税人的税负重于 一般纳税人，适宜选择作一般纳税人；当增值率高于 17.65%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作 小规模纳税人。 （二）无差（二）无差别别平衡点抵扣率判平衡点抵扣率判别别法法 在税收实务中，一般纳税人税负高低取决于可抵扣的进项税额的多少。通常情况下，

9、若可抵扣的进项税额较多， 则适宜作一般纳税人，反之则适宜作小规模纳税人。当抵扣额占销售额的比重达某一数值时，两种纳税人的税负相等， 称为无差别平衡点抵扣率。其计算公式如下： 进项税额可抵扣购进项目金额增值税税率 增值率（销售额可抵扣购进项目金额）销售额 1可抵扣购进项目金额销售额 1抵扣率 又：一般纳税人应纳税额销项税额进项税额 销售额增值税税率销售额增值税税率（1增值率）销售额增值税税率增值率销售额增值 税税率（1抵扣率） 小规模纳税人应纳税额销售额征收率 当两者税负相等时，其抵扣率则为无差别平衡点抵扣率。 销售额增值税税率（1抵扣率）销售额征收率 抵扣率1征收率增值税税率=13%17%82

10、.35% （注：销售额与购进项目金额均为不含税金额） 这就是说，当抵扣率为 82.35%时，两种纳税人税负完全相同；当抵扣率高于 82.35%时，一般纳税人税负轻于 小规模纳税人，适宜选择作一般纳税人；当抵扣率低于 82.35%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择 作小规模纳税人。 （三）含税（三）含税购货购货金金额额占含税占含税销销售售额额比重判比重判别别法法 当纳税人提供的资料是含税销售额和含税购进金额，可根据前述计算公式求得无差别平衡点抵扣率。假设 Y 为含 增值税的销售额，X 为含增值税的购货金额（两额均为同期） ，则下式成立。Y/（1+17%）17%X/（1+17%） 17

11、%Y/（1+3%）3% 解得平衡点为：X79.95%Y 即，当企业的含税购货额为同期含税销售额的 79.95%时，两种纳税人的税负完全相同。当企业的含税购货额大 于同期含税销售额的 79.95%时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人；当企业含税购货额小于同期含税销售额的 79.95%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人。 下面以一实例对上述分析进行佐证。三、实例分析三、实例分析 某生产性企业，2009 年应纳增值税销售额为 98 万元，会计核算制度比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用 17%增值税税率，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的 35%.在主管税务机关进行纳税人

12、 身份审核时涉及到该企业如何核算的问题。 要求解答：该企业应怎样进行纳税人身份的增值税筹划。 （一）采用无差（一）采用无差别别平衡点增平衡点增值值率判率判别别法法 假设本例中的销售额与购进项目金额均为不含税金额 增值率（销项税额进项税额）销项税额（销售额17%购进项目价款17%）（销售额17%） （9817%9817%35%）（9817%）100%65% 由无差别平衡点增值率可知，企业的增值率为 65%无差别平衡点增值率 17.65%，该企业作为一般纳税人的税 负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳税人。 （二）采用无差（二）采用无差别别平衡点抵扣率判平衡点抵扣率判别别法法 同样，假设本例中的

13、销售额与购进项目金额均为不含税金额。 由于该企业可抵扣的购进项目金额为 9835%34.3 万元，销售额为 98 万元，购进项目金额占销售额的比重为 34.3 万元98 万元100%35% 由无差别平衡点抵扣率可知，该企业的抵扣率 35%无差别平衡点抵扣率 82.35%，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳税人。 （三）采用含税（三）采用含税销销售售额额与含税与含税购货额购货额比比较较法法 本例中，假设该厂年销售额 98 万元为含增值税的销售额，购进价款 34.3 万元（9835%）也为含增值税的价款， 用含税购货额 34.3 万元比同期含税销售额 98 万元，即 34.3 万

14、元98 万元100%35%79.95%。 当企业含税购货额小于同期含税销售额的 79.95%时，一般纳税人税负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳 税人。 以上分析说明，该企业作为小规模纳税人优于一般纳税人。对于这一结论，还可以通过以下方法进行判断： 一是采用小规模纳税人方法计算增值税。 该企业将总厂分设为两个分厂，各自作为独立核算单位，一分为二的两个单位年应税销售额分别为 49 万元和 49 万元，符合小规模纳税人的条件，适用 3%的征收率。在这种情况下，该纳税人应纳增值税额为： 应纳增值税493%493%2.94（万元） 。 二是采用一般纳税人方法计算增值税。 不设立分厂，总厂为一个独立的

15、核算单位，年应税销售额为 98 万元，会计核算制度比较健全，符合作为一般纳 税人的条件，适用 17%增值税税率，进项税额占销项税额的 35%，在这种情况下，应纳增值税额为： 应纳增值税9817%9817%35%10.829（万元） 显然，该企业以小单位核算，作为小规模纳税人，可较一般纳税人减轻税负 7.889（10.8292.94）万元。经过 如此筹划，可达到节税目的，因此，该企业决定下设两个分厂进行独立核算。 四、结语四、结语 综上所述，增值税转型后，增值税纳税人应该选择税负最轻，对自己最为有利的增值税纳税人身份。当然，这种 选择是有条件限制的：一是企业产品的性质及客户的要求决定着企业进行纳

16、税人筹划空间的大小。假如企业产品多是 销售给一般纳税人，客户因收到的增值税专用发票可以抵扣进项税，一般会要求企业开具增值税专用发票，在此情况 下，企业必须选择作一般纳税人，才有利于产品的销售。二是根据新修订的增值税暂行条例实施细则第三十四条 之规定，销售额超过小规模纳税人标准，未办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按销售额依照增值税税率计算应纳 税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票，所以，纳税人只要具备了一般纳税人条件就必须办理一般纳 税人资格，否则就不能按小规模纳税征收率计算税款，而必须按 17%或 13%的税率直接计算应纳税额。另外，企业 的经营目标是价值最大化，这就决定着企业必须扩大销售收入来实现经营目标，在此情况下，即使采用小规模纳税人 合算，也必须办理一般纳税人资格。当然，尽管纳税人在选择纳税人身份认定或纳税方式时会受到上