《注会会计_023_j》由会员分享，可在线阅读，更多相关《注会会计_023_j（17页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。
1、1第二十三章会计政策、会计估计变更和差错更正本章考情分析本章阐述会计政策、会计估计变更和差错更正有关概念及会计处理。分数 10分左右，属于重要章节。本章近三年主要考点：（1）会计政策变更的判断；（2）会计差错更正的会计处理等。本章应关注的主要问题：（1）能够判断会计政策变更和会计估计变更；（2）重要前期差错对报表项目的调整；（3）追溯调整法和未来适用法；（4）本章内容可以和其他很多章节的内容结合出题。2015年教材主要变化本章内容基本没有变化。主要内容第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第一节会计政策及其变更一、会计政策概述会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告
2、中所采用的原则、基础和会计处理方法。会计政策的特点：第一，会计政策的选择性。第二，会计政策的强制性。第三，会计政策的层次性。二、会计政策变更会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：第一，法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更；第二，会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。以下两种情况不属于会计政策变更：（1）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。如：经营租赁设备租赁期届满又采用融资租赁方式签订续签合同，由经营租赁会计处2理方法变更为融资租赁会计处理方法。（2）对初次发生
3、的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。如：低值易耗品由一次摊销法变更为五五摊销法。三、会计政策变更与会计估计变更的划分（一）以会计确认是否发生变更作为判断基础一般地，对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（二）以计量基础是否发生变更作为判断基础一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（三）以列报项目是否发生变更作为判断基础一般地，对列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（四）根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法，不是会计政策，而
4、是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。 【例题单选题】下列项目中，不属于会计政策变更的是（） 。A.分期付款取得的固定资产由购买价款改为购买价款现值计价B.商品流通企业采购费用由计入营业费用改为计入取得存货的成本C.将内部研发项目开发阶段的支出由计入当期损益改为符合规定条件的确认为无形资产D.固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法【答案】D【解释】固定资产折旧方法的改变属于会计估计变更。四、会计政策变更的会计处理发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法。（一）追溯调整法追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计
5、政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。追溯调整法通常由以下步骤构成：第一步，计算会计政策变更的累积影响数；第二步，编制相关项目的调整分录；【提示】会计政策变更涉及损益调整的事项通过“利润分配未分配利润”科目核算，本期发现前期重要差错和资产负债表日后调整事项涉及损益调整的事项通过“以前年度损益调整”科目核算。第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额；第四步，附注说明。其中，会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。即变更年度所有者权益变动表中“上年金额”栏目“盈余公积”和“未分配利润”项目的调整，
6、如下表所示：所有者权益变动表(简表)2015年度本年金额 上年金额项目盈余公积 未分配利润 盈余公积 未分配利润一、上年年末余额加：会计政策变更 3前期差错更正二、本年年初余额累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：第一步，根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；第二步，计算两种会计政策下的差异；第三步，计算差异的所得税影响金额；应说明的是，会计政策变更的追溯调整不会影响以前年度应交所得税的变动，也就是说不会涉及应交所得税的调整；但追溯调整时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延所得税的调整，这种情况应考虑前期所得税费用的调整。第四步，确定前期中每一期的税后差异；第五步，计算会计政策变更的累积
7、影响数。需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。四、会计政策变更的会计处理【教材例 23-1】甲公司 205年、206 年分别以 4 500 000元和 1 100 000元的价格从股票市场购入 A、B 两只以交易为目的的股票（假设不考虑购入股票发生的交易费用） ，市价一直高于购入成本。公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从 207年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。假设所得税税率为 25%，公司按净利润的 10%提取法定盈余公积，按净利润的 5%提取任
8、意盈余公积。公司发行普通股 4 500万股，未发行任何稀释性潜在普通股。两种方法计量的交易性金融资产账面价值如表 23-1所示。两种方法计量的交易性金融资产账面价值根据上述资料，甲公司的会计处理如下：1.计算改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数（表 23-2） 改变交易性金融资产计量方法后的积累影响数甲公司 207年 12月 31日的比较财务报表列报前期最早期初为 206年 1月 1日。4甲公司在 205年年末按公允价值计量的账面价值为 5 100 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为 4 500 000元，两者的所得税影响为 150 000元，两者差异的税后净影响额为 450 00
9、0元，即为该公司追溯至 206年期初由成本与市价孰低改为公允价值的累积影响数。甲公司在 206年年末按公允价值计量的账面价值为 6 400 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为 5 600 000元，两者的所得税影响合计为 200 000元，两者差异的税后净影响额为 600 000元，其中，450 000元是调整 206年累积影响数，150 000元是调整 206年当期金额。甲公司按照公允价值重新计量 206年年末 B股票账面价值，其结果为公允价值变动收益少计了 200 000元，所得税费用少计了 50 000元，净利润少计了 150 000元。2.编制有关项目的调整分录：（1）对 20
10、5年有关事项的调整分录：调整会计政策变更累积影响数：借：交易性金融资产公允价值变动 600 000贷：利润分配未分配利润 450 000递延所得税负债 150 000调整利润分配：按照净利润的 10%提取法定盈余公积，按照净利润的 5%提取任意盈余公积，共计提取盈余公积 450 000 15%=67 500(元)。借：利润分配未分配利润67 500贷：盈余公积67 500（2）对 206年有关事项的调整分录：调整交易性金融资产：借：交易性金融资产公允价值变动 200 000贷：利润分配未分配利润 150 000递延所得税负债 50 000调整利润分配：按照净利润的 10%提取法定盈余公积，按照
11、净利润的 5%提取任意盈余公积，共计提取盈余公积 150 00015%=22 500(元)。借：利润分配未分配利润22 500贷：盈余公积22 5003.财务报表调整和重述（财务报表略）甲公司在列报 207年财务报表时，应调整 207年资产负债表有关项目的年初余额、利润表有关项目的上年金额及所有者权益变动表有关项目的上年金额和本年金额。资产负债表项目的调整：调增交易性金融资产年初余额 800 000元；调增递延所得税负债年初余额 200 000元；调增盈余公积年初余额 90 000元；调增未分配利润年初余额 510 000元。利润表项目的调整：调增公允价值变动收益上年金额 200 000元；调
12、增所得税费用上年金额 50 000元；调增净利润上年金额 150 000元；调增基本每股收益上年金额 0.0033元。注：调增基本每股收益上年金额=调增净利润/公司流通在外普通股股数=（150 00010 000）/4 500=0.0033（元/股）所有者权益变动表项目的调整：5调增会计政策变更项目中盈余公积上年金额 67 500元，未分配利润上年金额 382 500元，所有者权益合计上年金额 450 000元。调增会计政策变更项目中盈余公积本年金额 22 500元，未分配利润本年金额 127 500元，所有者权益合计本年金额 150 000元。（二）未来适用法未来适用法，是指将变更后的会计政
13、策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。在未来适用法下，不需要计算会计政策变更产生的累积影响数，也无需重新编制以前年度的财务报表。【教材例 23-2】乙公司原对发出存货采用后进先出法，由于采用新准则，按其规定，公司从 207年 1月 1日起改用先进先出法。207 年 1月 1日存货的价值为 2 500 000元，公司当年购入存货的实际成本为 18 000 000元，207 年 12月 31日按先进先出法计算确定的存货价值为 4 500 000元，当年销售额为 25 000 000元，假设该年度其他费用为1 200 000元，所得税税
14、率为 25%。207 年 12月 31日按后进先出法计算的存货价值为 2 200 000元。 乙公司由于法律环境变化而改变会计政策，假定对其采用未来适用法进行处理，即对存货采用先进先出法从 207年及以后才适用，不需要计算 207年 1月 1日以前按先进先出法计算存货应有的余额以及对留存收益的影响金额。计算确定会计政策变更对当期净利润的影响数如表 23-3所示：公司由于会计政策变更使当期净利润增加了 1 725 000元。其中，采用先进先出法的销售成本为：期初存货+购入存货实际成本-期末存货=2 500 000+18 000 000-4 500 000=16 000 000（元） ；采用后进先
15、出法的销售成本为：期初存货+购入存货实际成本-期末存货=2 500 000+18 000 000-2 200 000=18 300 000（元） 。【例题单选题】甲公司发出存货按先进先出法计价，期末存货按成本与可变现净值孰低法计价。2015 年 1月 1日将发出存货由先进先出法改为加权平均法。2015 年年初 A材料账面余额等于账面价值 40 000元，数量为 50千克。2015 年 1月、2 月分别购入 A材料600千克、350 千克，单价分别为 850元、900 元，3 月 5日领用 A材料 400千克。甲公司6用未来适用法对该项会计政策变更进行会计处理，则 2015年第一季度末 A材料的账面余额为（）元。A.540 000B.467 500C.510 000D.519 000【答案】D【解析】单位成本=（40 000+600850+350900）（50+600+350）=865（元/千克） ；2015年第一季度末 A材料的账面余额=（50+600+350-400）865=519 000（元） 。（三）会计政策变更会计处理方法的选择1.国家有规定的，按国家有关规定执行。2.能追溯调整的，采用追溯调整法处理（追溯到可追溯的最早期期初） 。3.不能追溯调整的，采用未来适用法处理。五、会计政策变更的披露企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：（一）会计政策变更的性质
