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1、1房地产开发拆迁就地安置的营业税、土地增值税房地产开发拆迁就地安置的营业税、土地增值税及企业所得税计算的案例分析及企业所得税计算的案例分析开发商从事拆迁建房，目的是取得旧房所在地的土地资源，被拆迁户的旧房实际包含了土地价值，开发商新建的商品房同样包含地价款，否则双方没法协商一致完成拆迁。被拆迁方考虑重新购置房屋所需要的代价，开发商考虑新建商品房的成本、利润及税金等问题，最终形成双方都可以接受的对价，完成拆迁合同的签订和兑现。因此按照公允价值计量是符合交易、会计核算和税收处理的一般原则的，但是考虑到拆迁等等因素，税收有不同规定。开发商拆迁安置方式从事房地产开发业务，对拆迁房和回迁房应该分解为两个
2、税收业务处理，一是被拆迁户将被拆迁的房屋转让给开发商，二是被拆迁户重新购置房产。拆迁补偿常见有三种方式：即产权调换、作价补偿、产权调换与作价补偿（互补差价）相结合。这里讨论“拆一还一，就地安置，互补差价”的涉税处理。这里从开发商方面涉税情况进行分析。具体就是,开发商对拆迁还房如何确定营业税计税依据及纳税金额？如何确定将来清算土地增值税的收入和扣除项目金额？如何确定企业所得税应税收入？开发商以自己建设的房屋补偿给被拆除房屋的所有人，实际上是房地产公司以自己的开发产品抵偿债务或者换取其他单位和个人的非货币性资产等行为，按照税法规定，应申报缴纳营业税，土地增值税及企业所得税。一、关于营业税计税依据的
3、规定。一、关于营业税计税依据的规定。内资企业可以参照国家税务总局关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复 （国税函发1995549 号）规定：“对外商投资企业从事城市住宅小区建设，应当按照中华人民共和国营业税暂行条例的有关规定，就其取得的营业额计征营业税；对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关2按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。 ”那么成本价确定之后，具体如何核定营业税的计税营业额呢？视同发生应税行为而无营业额的，根据营业税暂行条例实施细则第二十条第三款核定营业额的规定，核定公式是，营业额=营业成本或者工程成本（1成本利润率）（1-营业税税率） ，公式中的成本利
4、润率，由省、自治区、直辖市税务局确定。其中的营业成本或工程成本不包括期间费用（即营业费用、管理费用和财务费用） 。就是该开发楼盘的房地产开发成本，应该注意的是要包括地价和公共配套设施费用等，就是房地产开发企业会计核算中开发成本的内容。二、土地增值税收入和扣除项目金额的确定。二、土地增值税收入和扣除项目金额的确定。国家税务总局关于土地增值税清算管理有关问题的通知 （国税函2010220 号）规定，房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知 （国税发2006187 号）第三条第（一）款规定确认收入。即房地产开发
5、企业将开发产品用于抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等行为，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入可以按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定，也可以按由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。应该注意的是，土地增值税拆迁安置计算的问题处理，按照国税发2006187 号）第三条第（一）款规定确认收入时，没有按照成本利润率确定收入的规定，这与土地增值税的立法原则是一致的，即对超额土地收益进行
6、调节，如果按照税务机关核定营业税或者企业所得税的一般成本利润率规定处理，土地的超额收益不可3能被正确反映出来，因此必须是公允市场价计算。国税发2006187 号）第三条的规定是， “三、非直接销售和自用房地产的收入确定：（一）房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产， 其收入按下列方法和顺序确认： 1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。 ”三、企业所得税应税收入确定的规定。三、企业所得税应税
7、收入确定的规定。根据房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知（国税发200931号）第七条第的规定，即企业将开发产品用于抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于 15%,具体比例由主管税务机关确定。因为这里主要讨论“拆一还一，就地安置，互补差价”的涉税处理，所以采取第（三）
8、种办法计算。收入（或利润）=营业成本或者工程成本（1成本利润率）（1-营业税税率）因为房地产开发业务销售不动产属于营业税征税范围，且营业税属于价内税，所以该组成计税价格应加计营业税税额。此时营业税视同销售收入按照成本利润率计算的收入与企业所得税应税收入一致。除非当地税务机关单独规定了与营业税核定营业额不一的企业所得税确定收入的行业成本利润率。4笔者认为，除非当地开发商同类同期房屋开发的毛利率大大低于税务机关的成本利润率，企业可能提出成本利润率偏高的异议外，只能按照文件执行。案例分析：某房地产开发商采取就地拆迁安置、以一还一，互补差价的补偿方式开发一个楼盘，房地产开发成本情况是，楼盘可供销售面积
9、 100000 平方米，其中回迁户 20000 平方米，土地征用支付税费（包括契税不含土地转让合同印花税）5000 万元，拆迁补偿费 1000 万元，其中，不涉及回迁户住房的其他拆迁补偿费410 万元，被拆迁 200 户，被拆迁面积 17000 平方米，回迁面积 20000 平方米，有20 户拆迁户原有门面及减少回迁住宅面积因素，开发商支付补偿款 590 万元。有180 户拆迁户超面积补差价款 2190 万元，开发商做预售售房款处理。前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费及开发间接费用共支付 9000 万元。该开发商同一地段同期同类型商品房平均销售价格为 6000 元/平方米。
10、当地税务机关规定的开发产品的成本利润率是 15%（假定营业税与企业所得税核定收入的行业成本利润率一致） 。企业账务处理情况如下：1、支付地价款时，借：开发成本土地开发土地转让费、契税 5000 万元贷：银行存款 5000 万元2、支付与回迁户无关的其他补偿款借：开发成本土地开发拆迁补偿费 410 万元贷：银行存款 410 万元3、收到 180 户回迁户超出被拆迁房屋面积补偿的差价款时，借：银行存款 2190 万元贷：预收账款拆迁补偿费（回迁户） 2190 万元5涉税提示：（1） 、开发商收到回迁户的补差款在计算土地增值税时，应抵减本项目拆迁补偿费，土地增值税扣除项目金额是按照净支出处理的。 （
11、2） 、在涉及营业税及企业所得税的收入时，是其计税依据，这种根据安置房屋计算出来的补差“费用” ，是正常销售收入的组成部分。4、开发商支付回迁户的差价款时，借：开发成本土地开发拆迁补偿费（回迁户）590 万元贷：银行存款 590 万元5、开发商支付其他开发成本借：开发成本前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费等 9000 万元贷：银行存款 9000 万元计算过程如下：1、拆迁安置房屋的营业税计税依据：开发成本是 5000+410+590+9000=15000 万元，单位成本是 15000 万元100000 平方米=1500 元/平方米。营业额为 170001500(1+15%)/（15%）=1
12、70001914.15=30868430 元。开发商本期拆迁补偿安置，应缴营业税为30868430 元+21900000 元=52768430 元5%=2638421.50 元。2、土地增值税的计税收入和扣除金额项目的计算。土地增值税是采取一定方式进行计算后征收的，如加计扣除、 “三项费用的扣除”等不需要直接取自开发项目财务核算数据（即使开发商该三项费用真实的会计科目核算的数据，小于土地增值税计算的扣除项目金额的数据，也不按照孰低的原则处理） 。回迁户土地增值税的计税收入没有成本利润率计算的规定，如上上所述主要是调控房地产开发的土地超额收益，即必须按照国税发2006187 号）第三6条的规定处
13、理。收入按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定。该开发商拆迁安置房部分的收入，在计算土地增值税时，与营业税计税依据、企业所得税应税收入的概念是不一样的，应该如下计算。200006000=120000000 元因为此处按照市场价计算，已经包括了超面积补差收入，超面积补差的计算价格一般不会超过市场价，所以不能再将开发商账上取得的补差收款计算进来。按照国税函2010220 号的规定，回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。因此，针对该拆迁安置 200 户的扣除项目金额，开发成本部分中的“开发成本土地开发征地及拆迁补偿费”是：征地及拆迁补偿费 5000+410
14、+590-2190=6000-2190 万元=3810 万元。该开发商计算土地增值税扣除项目的开发成本是 3810+9000=12810 万元。3、企业所得税应税收入的计算销售（营业）收入 30868430 元+21900000 元=52768430 元涉税提示：（1）具体填报企业所得税纳税申报表时，税收规定视同销售可以作为业务招待费、广告费及业务宣传费等的扣除基数，考虑到该表的勾稽关系，因此填报方法如下。在附表收入明细表第 13 行规定，纳税人会计上不作为销售核算、但按照税收规定视同销售确认的应税收入。具体填报在第 14 行“非货币性交易视同销售收入” ，填报纳税人发生非货币性交易行为，会计核算未确认或未全部确认损益，按照税收规定应视同销售确认应税收入。纳税人按照国家统一会计制度已确认的非货币性交易损益的，直接填报非货币性交易换出资产公允价值与已确认的非货币交易收益的差额。软件填报的其他附表，涉及销售收入数据的，如附表八广告费和业7务宣传费跨年度纳税调整表相应的自动填列等等。与此对应的在附表成本费用明细表第 12 行，填报“视同销售成本” ，填报纳税人会计上不作为销售核算、但按照税收规定视同销售确认的应税成本，具体对应在行中填报。（2）拆迁安置户办理产权过户时，取得的销售不动产发票金额与视同销售金额、补差款品迭后一致。
