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1、1二、持有至到期投资的会计处理二、持有至到期投资的会计处理按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费 用在“持有至到期投资利息调整”科目核算）初始计量实际支付款项中包含的利息，应当确认为应收项 目后续计量采用实际利率法，按摊余成本计量持有至到期投资 重分类为可供出 售金融资产重分类日可供出售金融资产按公允价值计量，公 允价值与账面价值的差额计入资本公积持有至到期投 资的会计处理处置处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益（一）持有至到期投资的初始计量 借：持有至到期投资成本（面值） 应收利息（实际支付的款项中包含的利息） 持有至到期投资利息调整（差额，也可能在贷方） 贷：银行存款等 （二）持有
2、至到期投资的后续计量 借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息） 持有至到期投资应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入） 持有至到期投资利息调整（差额，也可能在借方） 金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果： （1）扣除已偿还的本金； （2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销 形成的累计摊销额； （3）扣除已发生的减值损失。 如何理解“加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进 行摊销形成的累计摊销额” ，见下图。取得时成本
3、1100 万元面值 1000 万元摊销 60摊余成本=1100-60=1040取得时成本 900 万元面值 1000 万元摊销 60摊余成本=900+60=960本期计提的利息=期初摊余成本实际利率2本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本 期末摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息-本期收回的利息和本金-本期计提的减 值准备 【提示】就持有至到期投资来说，摊余成本即为其账面价值(可供出售金融资产不一样)。【例题 6单选题】2010 年 1 月 1 日，甲公司自证券市场购入面值总额为 2 000 万元的 债券。购入时实际支付价款 2 07898 万元，另外支付交易费用 10 万元。该债券发行日为
4、2010 年 1 月 1 日，系分期付息、到期还本债券，期限为 5 年，票面年利率为 5，实际年 利率为 4，每年 12 月 31 日支付当年利息。甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。 要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（2）题。 （计算结果保留 两位小数） （1）该持有至到期投资 2011 年 12 月 31 日的账面价值为( ) 万元。 A2 06214 B2 06898 C2 07254 D2 055.44 【答案】D 【解析】持有至到期投资期末摊余成本=期初摊余成本+期初摊余成本实际利率-本期 收回的本金和利息-本期计提的减值准备，取得持有至到期投资时支付的交
5、易费用应计入期 初摊余成本。该持有至到期投资 2010 年 12 月 31 日的账面价值=（2 078.98+10） （1+4%）-2 0005%=2 072.54（万元） ；2011 年 12 月 31 日的账面价值=2 072.54（1+4%）- 2 0005%=2 055.44（万元） 。 （2）2012 年应确认的投资收益为（ ）万元。 A83.56 B82.90 C82.22 D100 【答案】C 【解析】应确认投资收益=2055.444%=82.22（万元） 。 （三）持有至到期投资转换 借：可供出售金融资产（重分类日公允价值） 持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资 资本公积
6、其他资本公积（差额，也可能在借方） （四）出售持有至到期投资 借：银行存款等 持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资 投资收益（差额，也可能在借方） 【提示】持有至到期投资账面价值=持有至到期投资余额-持有至到期投资减值准备余额。【教材例 2-5】200 年 1 月 1 日，XYZ 公司支付价款 1 000 元（含交易费用） ，从活 跃市场上购入某公司 5 年期债券，面值 1 250 元，票面年利率 4.72%，按年支付利息（即 每年支付 59 元） ，本金最后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以 将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。XYZ 公司在购买该债券时，预
7、计发行方 不会提前赎回。 XYZ 公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。 为此，XYZ 公司在初始确认时先计算确定该债券的实际利率： 设该债券的实际利率为 r，则可列出如下等式： 59（1+r）-1+59（1+r）-2+59（1+r）-3+59（1+r）-4+（59+1 250）（1+r）-35=1 000（元）采用插值法，可以计算得出 r=10%，由此可编制表 2-1。100059204年203年202 年201 年200 年教材例教材例 2-52-5 第一种情况第一种情况 595959591250（6）204 年 12 月 31 日 持有至到期投资利息
8、调整=250-41-45-50-55=59 投资收益=59+59=118表 2-1 金额单位：元年 份期初摊余成本（a）实际利息（b） （按 10%计算）现金流入（c）期末摊余成本 （d=a+b-c）200 年1 000100591 041 201 年1 041104591 086 202 年1 086109591 136 203 年1 136114*591 191 204 年1 191118*1 3090* 数字四舍五入取整；* * 数字考虑了计算过程中出现的尾差。根据上述数据，XYZ 公司的有关账务处理如下： （1）200 年 1 月 1 日，购入债券： 借：持有至到期投资成本 1 250
9、 贷：银行存款 1 000持有至到期投资利息调整 250 （2）200 年 12 月 31 日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息 59 持有至到期投资利息调整 41 贷：投资收益 l00 借：银行存款 59 贷：应收利息 59 （3）201 年 12 月 31 日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息 59 持有至到期投资利息调整 45 贷：投资收益 104 借：银行存款 59 贷：应收利息 59 （4）202 年 12 月 31 日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息 594持有至到期投资利息调整 50 贷：投资收益 109 借：银行存款 59 贷：
10、应收利息 59 （5）203 年 12 月 31 日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息 59 持有至到期投资利息调整 55 贷：投资收益 114 借：银行存款 59 贷：应收利息 59 （6）204 年 12 月 31 日，确认实际利息收入、收到票面利息和本金等： 借：应收利息 59 持有至到期投资利息调整 （250-41-45-50-55）59 贷：投资收益 118 借：银行存款 59 贷：应收利息 59 借：银行存款等 1 250 贷：持有至到期投资成本 1 250 假定在 202 年 1 月 1 日，XYZ 公司预计本金的一半（即 625 元）将会在该年末收回， 而其余的
11、一半本金将于 204 年年末付清。遇到这种情况时，XYZ 公司应当调整 202 年 年初的摊余成本，计入当期损益。调整时采用最初确定的实际利率。625 625 3030595959202 年203 年204 年200 年教材例教材例 2-52-5 第二种情况第二种情况 201 年因为维持持续利率不变，所以 202 年期初摊余成本应由 1086 元 调整到 1139 元1000（4）204 年 12 月 31 日 持有到期投资利息调整=250-41-45-53-55-27=29 投资收益=30+29=59据此，调整上述表中相关数据后如表 2-2 所示： 表 2-2 金额单位：元年 份期初摊余成本
12、（a）实际利息（b） （按 10%计算）现金流入（c）期末摊余成本 （d=a+b-c）202 年1 139*114*684569 203 年5695730*596 204 年596596550*1139684（110%)-130（110%)-2655（110%）-3（四舍五入）5*1141 13910%（四舍五入）*306254.72%（四舍五入）注：由于教材对尾数的处理有误差，表 2-2 中 204 年的：实际利息为 59，现金流入 为 655。 根据上述调整，XYZ 公司的账务处理如下： （1）202 年 1 月 1 日，调整期初摊余成本： 借：持有至到期投资利息调整 53 贷：投资收益 53 （2）202 年 12 月 31 日，确认实际利息、收回本金等： 借：应收利息 59 持有至到期投资利息调整 55 贷：投资收益 114 借：银行存款 59 贷：应收利息 59 借：银行存款 625 贷：持有至到期投资成本
