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1、2010 年注会会计辅导：外币折算(1) 一、外币交易的有关概念 1.外币是企业记账本位币以外的货币。比如，甲公司选定人民币为记账本位币，则美元、 日元、欧元、港元等就是外币;如果选定记账本位币为港元，则人民币、美元等就是外币。 因此，会计中的“外币”与日常生活中的外币在概念上有差别。2.外币交易，是指以外币计价或者结算的交易，包括买入或者卖出靠以外币计价的商 品或者劳务、借入或者借出外币资金和其它以外币计价或者结算的交易。比如，外贸进出 口业务、外币借款、外币兑换等。3.外币业务的记账方法有外币统账制和外币分账制两种。外币统账制，就是一个企业 只有一种记账本位币，适用于工商企业;外币分账制就
2、是按照实际发生的货币记账，有多种 记账本位币，适用于银行金融企业。外币交易的会计处理涉及记账本位币的确定、日常业务的核算和期末汇兑损益的计算， 下面分别说明。二、记账本位币的确定1.记账本位币，是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。企业通常应选择人民币 作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以选定其中一种货币作为 记账本位币。但是，编报的财务报表应当折算为人民币。2.企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：(1)该货币主要影响商品和劳务的销售价 格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算;(2)该货币主要影响商品和劳务所需人工、 材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价
3、和结算;(3)融资活动获得的货币以及保 存从经营活动中收取款项所使用的货币。企业不得随意变更其已经确定的记账本位币，除 非其经营所处的主要经济环境发生了重大变化。三、外币交易的会计处理()(一)初次确认1.企业发生外币交易的，应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率或即期汇率 的近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额。即期汇率，通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。企业发生的 外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按照交易实际采用的汇率(即银行买入价或 卖出价)折算。即期汇率的近似汇率，是指按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用当期平均汇率或加
4、权平均汇率等。2.举例说明外币业务的折算(1)外币兑换卖出外币时，将实际收取的记账本位币(按银行买入价折算)登记入账，同时将付出 的外币折合按当日即期汇率折算为记账本位币;两者的差额作为汇兑损益，计入财务费用。【例 1】甲公司将 100 美元出售给银行，当日银行买入价为 1 美元等于 7 元人民币;当 日即期汇率(中间价)为 1 美元等于 7.1 元人民币。有关账务处理如下：借：银行存款人民币(实际收到金额)(1007.0) 700财务费用 10贷：银行存款美元户(原币即期汇率)(1007.1)710买入外币时，将实际支付的记账本位币(按银行卖出价折算)登记入账，同时将收到 的外币按当日即期汇
5、率折算为记账本位币;两者的差额作为汇兑损益，计入财务费用。【例 2】甲公司从银行购入 100 美元，当日银行卖出价为 1 美元等于 7.2 元人民币;即 期汇率为 1 美元等于 7.1 元人民币。有关账务处理如下：借：银行存款美元户(原币即期汇率) (1007.1)710财务费用 10贷：银行存款人民币(实际支付金额)(1007.2)720 转自:育路注册会计师考试网 2010 年注会会计辅导：外币折算(2) (2)外币购销 企业以外币购入原材料和固定资产，按当日即期汇率将支付(或应付)的外币折算为 记账本位币，以确定购入货物及债务的入账价值，同时按照外币的金额登记有关外币账户。【例 3】甲公
6、司从境外购入一台生产设备，设备价款和境外运费共 100 万美元(款项未 付);关税及境内运费共 70 万元人民币以及增值税 119 万元人民币已经用人民币支付。当日 即期汇率为 1 美元等于 7 元人民币。有关账务处理如下：借：固定资产(700+70) 770应交税费应交增值税(进项税额) 119贷：应付账款美元户 (1007)700银行存款人民币(70+119)189企业出口商品，按照即期汇率将外币销售收入折算为人民币;对于取得的款项或发生 的外币债权，按照折算为人民币的金额入账，同时按照外币金额登记有关外币账户。【例 4】甲公司出口商品一批，共 50 万美元(款项已收)，当日即期汇率为 1
7、 美元等于 7 元人民币。假设不考虑相关税费。有关账务处理如下：借：银行存款美元户(原币即期汇率)(507)350贷：主营业务收入 350(3)外币借款企业借入外币时，按照借入外币时的即期汇率折算为记账本位币入账，同时按照借入 外币的金额登记相关的外币账户。【例 5】甲公司有关工程建造和外币借款情况如下：(1)甲公司于 2007 年 1 月 1 日，为建造某工程项目专门以面值发行美元公司债券 1000 万美元，年利率为 8%，期限为 2 年，合同约定，每年 1 月 1 日支付利息，到期还本。甲公 司的记账本位币为人民币，外币业务采用业务发生当日的即期汇率折算。已知 2007 年 1 月 1 日
8、市场汇率为 1 美元=7.70 元人民币。发行外币债券时的账务处理是：借：银行存款美元户(10007.7)7700贷：应付债券美元户 (10007.7)7700(2)该工程于 2007 年 1 月 1 日开始实体建造，2008 年 6 月 30 日完工，达到预定可使用 状态。2007 年 1 月 1 日，甲公司向建筑承包商支付了 1000 万美元的工程款。2007 年 12 月 31 日，市场汇率为 1 美元=7.20 元人民币。年末计提利息及汇兑差额处理如下：计提利息借：在建工程 576贷：应付利息美元户(10008%7.2) 576注：资本化期间为 2007 年 1 月 1 日-2008
9、年 6 月 30 日，2007 年利息费用应全部资本 化。计算汇兑差额外币债券本金及利息汇兑差额=1000(7.2-7.70)+80(7.20-7.20)=-500+0=-500(万元)。 账务处理为:借: 应付债券美元户 500贷: 在建工程 500注：资本化期间发生的汇兑差额应全部资本化。(3)2008 年 1 月 1 日实际支付利息 80 万美元，当日市场汇率为 1 美元=7.10 元人民币， 折算成人民币为 568 万元。该金额与原账面金额 576 万元之间的差额 8 万元应当继续予以 资本化，即冲减在建工程成本。账务处理为:借:应付利息美元户 576贷:银行存款美元户(807.10)
10、568在建工程 8注：结算日，将应付利息结平，由此产生的汇兑差额，因为仍在资本化期间，故应该 资本化。 转自:育路注册会计师考试网 2010 年注会会计辅导：外币折算(3) (4)2008 年 6 月 30 日计提利息和汇兑差额处理。2008 年 6 月 30 日，当日市场汇率为 1 美元=7 元人民币。 计提利息借：在建工程 280贷：应付利息美元户(10004%7) 280注：2008 年上半年为资本化期间，利息费用应该全部资本化。计算汇兑差额外币债券本金及利息汇兑差额=1000(7-7.2)+40(7-7)= -200+0=-200(万元)。账务处理 为:借: 应付债券美元户 200贷:
11、 在建工程 200(5)2008 年 12 月 31 日计提利息和汇兑差额处理。2008 年 12 月 31 日，当日市场汇率 为 1 美元=6.8 元人民币。计提利息借：财务费用 272贷：应付利息美元户(10004%6.8) 272注：2008 年下半年为非资本化期间，利息费用应该费用化。计算汇兑差额外币债券本金及利息汇兑差额=1000(6.8 -7)+ 40(6.8 -7)+40(6.8-6.8)= -200-8+0=- 208(万元)。账务处理为:借: 应付债券美元户 200应付利息美元户 8贷: 财务费用 208注：2008 年下半年为非资本化期间，汇兑差额应该费用化。(6)2009
12、 年 1 月 1 日，归还债券的全部本息。当日市场汇率为 1 美元=6.8 元人民币。借：应付债券美元户 6800应付利息美元户 544贷：银行存款美元户(10806.8)7344(4)接受外币投资根据关于外商投资的公司审批登记管理法律适用若干问题的执行意见 (工商外企字 200681 号)，外商投资公司的注册资本只能采用收到出资当日的即期汇率，不再使用合同 汇率，也不使用与即期汇率近似的汇率。与其相对应的资产类科目也不使用与即期汇率近 似的汇率，这样，外币投入资本不会产生汇兑差额，资产类科目在期末仍分别货币性项目 与非货币性项目处理。虽然“实收资本”账户的金额不能反映股权比例，但并不改变企业
13、 分配和清算的约定比例，这一约定比例通常已经包括在合同中。【例 6】甲公司接受外商投资，收到 100 万美元，当日即期汇率为 1 美元等于 7 元人 民币。按照投资协议约定汇率为 1 美元等于 7.5 元人民币。有关账务处理如下：借：银行存款美元户(原币即期汇率)(1007)700贷：实收资本外商(原币即期汇率)(1007)700 转自:育路注册会计师考试网 2010 年注会会计辅导：外币折算(4) (二)资产负债表日汇兑差额的处理 1.货币性项目资产负债表日，应以当日即期汇率折算外币货币性项目，该项目因当日即期汇率不同 于该项目初始入账时或前一资产负债表日即期汇率而产生的汇兑差额计入当期损益
14、(财务费 用)。【例 7】2007 年 11 月 30 日某企业银行存款美元户账面余额为 100 万美元，当日 即期汇率为 1 美元=7.2 元人民币，折成人民币为 720 万元人民币;12 月份没有发生相关外 币业务，2007 年 12 月 31 日银行存款美元户账面余额为 100 万元，当日即期汇率为 1 美元=7 元人民币，折成人民币为 700 万元人民币，则发生汇兑损失 20 万元人民币(720-700)。 账务处理如下：借：财务费用 20贷：银行存款美元户 202.非货币性项目(1)资产负债表日，以历史成本计量的外币非货币性项目不改变其入账时的记账本位币 金额，如实收资本。(2)资产
15、负债表日，对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外 币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账 本位币反映的存货成本进行比较。【例 8】某上市公司以人民币为记账本位币。2007 年 11 月 20 日，以 1000 美元从美 国某供货商购入一批国际最新型号的甲器材 12 台，该器材在国内市场尚无供应，并于当日 支付了相应货款(假定该上市公司有美元存款)。至 2007 年 12 月 31 日，已经售出甲器材 2 台，库存尚有 10 台，国内市场仍无甲器材供应，其在国际市场的价格降至每台 980 美元。 11 月 20 日的即期汇率是 1 美元
16、=7.2 元人民币，12 月 31 日的即期汇率是 1 美元= 7 元人民 币。假定不考虑增值税等相关税费。本例中，由于存货在资产负债表日采用成本与可变现净值孰低计量，因此，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日获得的可变现净值以外币反映时，在计提存货跌价准 备时应当考虑汇率变动的影响。2007 年 12 月 31 日，对甲器材计提存货跌价准备=1010007.2109807=72000- 68600=3400(元人民币)。计提减值的账务处理是：借：资产减值损失 3400贷：存货跌价准备 3400(3)资产负债表日，对于以公允价值计量的股票、基金等非货币性项目，如果期末的公 允价值以外币反映，则应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位 币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其差额作为公允价值变动损益，记入当期损益。【例 9】国内甲公司的
