完成审计工作(重点) 守法公民

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1、第二十五章 完成审计工作1第二十五章 完成审计工作 第一节 完成审计工作概述审计完成阶段的工作评价审计中的重大发现 汇总审计差异 评价独立性和职业道德的遵守情况 考虑持续经营假设、或有事项、期后事项 获取管理层声明书 编制并致送审计报告（第 26 章）评价审计中的重大发现 重大发现涉及会计政策的选择、运用和一贯性的重大事项，包括相关的信息披露。为 了实现计划的审计目标，是否有必要对审计重要性进行修订。 注册会计师在审计计划阶段对重要性的判断，与其在评估审计差异时对重要性的判断 是不同的。如果在审计完成阶段确定的修订后重要性水平远远低于在计划阶段确定的重要 性水平，注册会计师应重新评估已经获得的

2、审计证据的充分性和适当性。汇总审计差异 1.编制审计差异调整表审计差异核算错误重分类错误建议调整的不符事项_账项调整分录汇总表_表 25-1未调整不符事项_未更正错报汇总表_表 25-3重要性重分类调整分录汇总表_表 25-2审计差异：在审计中发现的被审计单位的会计处理方法与企业会计准则的不一致。 核算错误：因企业对经济业务进行了不正确的会计核算而引起的错误。 重分类错误：因企业未按企业会计准则列报财务报表而引起的错误。如企业在应付账款项 目中反映的预付款项、在应付账款项目中反映的预收款项。2.编制试算平衡表 试算平衡表是注册会计师在被审计单位提供未审财务报表的基础上，考虑调整分录、 重分类分

3、录等内容以确定已审数与报表披露数的表式，参见表 25-4 和表 25-5。 （1）资产负债表试算平衡表和利润表试算平衡表格式 （2）资产负债表试算平衡表勾稽关系审计计划阶段审计实施阶段审计完成阶段第二十五章 完成审计工作2会计调整与审计调整会计调整与审计调整 一、概念 审计调整：注册会计师根据审计中发现的问题，应当对核算误差和重分类误差进行调 整，注册会计师把被审计单位提交的财务报表当做未结账对待，编制“账项调整分录汇总 表”和“重分类调整分录汇总表” ，建议被审计单位调整财务报表。因此，审计调整的对象 是会计报表。 会计调整：被审计单位在调整财务报表外，还需要调整下一年度的相关会计账簿记录，

4、 这就会涉及到会计账项的调整。因此，会计调整的对象不仅包括会计报表，还需要根据会 计调整分录相应的调整会计账簿（重分类调整无需调整会计账簿） 。 二、审计调整 在审计过程中，注册会计师可能发现被审计单位的一些错误的会计处理或者有些业务 未作会计处理（核算错误） ，也有可能在会计账目处理上是恰当的，但是在编制报表时未进 行恰当的分类（重分类错误） 。针对上述两种情况，需要编制账项调整分录和重分类调整分 录，对报表项目进行调整。 （一）账项调整分录 对于存在的核算错误，一般体现为错报和漏报，针对两种不同的情形，其调整思路如下： 1.对错报的调整 （1）正误对照分析法 先检查企业原账面记录（错误分录

5、） ，然后做出正确的分录，再将错误和正确的分录均 记录在草稿上，最后比较这两个分录，分析多计和少计的项目并编制相应的调整分录。 【例】注册会计师对 ABC 公司 2008 年的财务报表审计发现，该公司将该年度的出租固定资 产收入 100000 元，挂在应付账款中未作处理。 步骤一：列出被审计单位所作的分录： 借：银行存款 100000贷：应付账款 100000 步骤二：根据准则，做出正确的会计分录： 借：银行存款 100000贷：其他业务收入 100000 步骤三：比较上述错误和正确的会计分录，发现多计和少计的项目，编制调整分录如下： 借：应付账款 100000贷：营业收入 100000 说明

6、：一般采用报表的项目名称作为审计调整分录的科目。在实务中，因为一个财务报表 项目通常有多笔错报，为了清晰辨别，在工作底稿中一般都需要列明明细科目。比如“存 货” ，在工作底稿中就需要区分原材料、生产成本等存货项目。对于各种准备金的错报可以 利用报表项目作为科目（如应收账款、存货） 。也可以直接用该科目（比如“坏账准备” 、 “存货跌价准备” ） 。也可用报表项目作一级科目，相应账户作明细（如“应收账款坏 账准备”等） ，此种方法最为常见。 （2）推倒重来法 对于错报的会计分录，直接做出相反的分录冲销，然后再做出正确的快处理，最后将 这两个会计分录合并。采用此法较为机械，没有分析过程，不能直观反

7、映错报所造成的影 响。 如上例： 先做相反的会计分录： 借：应付账款 100000第二十五章 完成审计工作3贷：银行存款 100000 再做正确的调整分录： 借：银行存款 100000贷：营业收入 100000 最后合并上述两笔会计分录： 借：应付账款 100000贷：营业收入 100000 2.对漏报的调整 漏记了相关业务，直接补记即可。 【例】注册会计师负责对 Y 公司 2008 年财务报表进行审计，发现 Y 公司为 G 公司向银行借 款 3000 万元提供信用担保。2008 年 10 月，G 公司因经营亏损，进行破产清算，无论偿还 已经到期的该笔银行借款。银行因此向法院起诉，要求 Y 公

8、司承担担保责任，支付本息 3200 万元。2009 年 2 月 5 日，法院终审判决银行胜诉，并于 2 月 15 日执行完毕。考虑到 无法向 G 公司追偿，Y 公司在 2009 年 2 月支付该笔款项的同时，将其全额计入当月营业外 支出项目中。对上述事项，Y 公司你在 2008 年度财务报表附注中按规定予以披露。 该会计事项属于资产负债表日后事项的调整事项，应当在资产负债表日反映该项赔偿 支出。注册会计师也因此需要调整 2008 年的财务报表： 借；营业外支出 3200贷：其他应付款 3200 （二）重分类调整分录 与核算错误不同，重分类错误的会计账目是正确的，只是编制报表时资产负债表分类不符

9、 合会计准则、会计制度的规定。具体包括以下情况： 1.资产和负债重新分类 如未将一年内到期的长期借款归入流动负债类的“一年内到期的非流动负债”项目下列示。 需要做重分类调整分录： 借：长期借款贷：一年内到期的非流动负债 2.往来款项的重新分类 【例】某公司的预收账款明细如下：预收账款f 公司2100 万元预收账款g 公司1100 万元预收账款h 公司-2000 万元预收账款i 公司100 万元预收账款j 公司9100 万元上表中，预收账款h 公司的借方余额，其实质是应收账款，应做调整分录： 借：应收账款 2000贷：预收账款 2000 由于应收账款余额变动，则应当调整计提的坏账准备： 借：资产

10、减值损失坏账准备贷：应收账款坏账准备 三、会计调整 （一）不仅调整报表，还要调整账簿 由于会计调整主要针对上年的会计问题调整，而上年度账簿已经结账，不可能再增加第二十五章 完成审计工作4相关记录，所以只能在下年度账簿中调整。 由于涉及到的资产负债表科目均属于时点数，因此以前年度少计或者多计的项目，可 以直接在下年度账目中记录增加或者减少。 但是涉及利润表的科目属于期间数，如果直接记录于下年度账簿中，就会影响下年度 账簿记录的恰当反映，因此在会计上使用“以前年度损益调整”科目，通过该科目汇总损 益项目并结转至“利润分配未分配利润” ，作为调整期初留存收益的依据。 （二）不需调整账簿，只需调整报表

11、 审计的重分类调整分录不作为被审计单位调账的依据，因此不必编证登账。 四、审计调整和会计调整的比较 审计调整与会计调整对比事项（2009 年审计 2008 年度的财务报表）审计差异类 型审计调整分录 （调整 2008 年报表）会计调整分录 （调整 2009 年账簿）上年少结转产品销售成 本核算误差借：营业成本贷：存货借：以前年度损益调整贷：库存商品预付账款出现贷方余额重分类误差借：预付款项贷：应付账款不调整复核审计工作底稿和财务报表 1.对财务报表总体合理性实施分析程序 在审计结束或者临近结束时，注册会计师运用分析程序的目的是确定经调整后的财务 报表整体上是否与对被审计单位的了解相一致，是否具

12、有合理性。如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类 交易、帐户余额、列报评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序 是否充分、是否有必要追加审计程序。2.审计工作底稿的复核项目负责经理项目组内部复核项目负责合伙人项目质量控制复核（独立复核）评价独立性和职业道德的遵守情况项目负责合伙人应当考虑项目组成员是否遵守职业道德规范，在整个审计过程中对项目 组成员违反职业道德规范的迹象保持警惕，并就审计业务的独立性是否得到遵守形成结论。【例题 1】华盈公司系公开发行 A 股的上市公司，北京中南会计师事务所注册会计师西敏 担任华盈股份有限公司 2006 年度

13、财务报表审计的项目经理，张怡的主要工作是协助西敏复 核工作底稿，他们在汇总各个审计人员的审计工作底稿时，发现如下问题： （1）2006 年 1 月 1 日分别借入三年期借款 1000 万元，年利率 8和两年期借款 2000 万元， 年利率 12借款用于扩建生产大楼，工程于 2006 年 7 月开始，首先购入工程物资 1170 万第二十五章 完成审计工作5元，2006 年 10 月领用该工程物资 600 万元，同时用借款支付工程费用 60 万元。注册会计 师在审计该借款利息时，全年合计计提利息共 320 万元计入在建工程。 （2）2006 年 1 月，华盈公司购买价格为 24 万元的管理部门轿车

14、 l 辆并入账，当月启用， 但当年未计提折旧。(公司采用平均年限法核算固定资产折旧，该类固定资产预计使用年限 为 5 年，预计净残值率为 5) （3）12 月 30 日，华盈公司销售商品 5 万元，成本为 3.5 万元，收到一个月的银行承兑汇 票一张，发票、提货单已交付购货方，会计部门未予入账，由于该商品仍在仓库中，已计 入了期末存货盘点表中（不考虑增值税问题） 。 （4）华盈公司 12 月 10 日支付了 120 万元的下年度广告费，均已计入当期的期间费用。 （5）华盈公司 2006 年 12 月 31 日未审计的资产负债表反映的应收账款项目借方余额为 10000 万元，坏账准备项目贷方余额

15、为 10 万元。经注册会计师审阅应收账款的明细账，发 现应收账款中有贷方余额 2000 万元。(华盈公司采用根据债务人的信用情况决定采用备抵 法核算坏账，坏账准备按应收账款期末余额的 5计提。) (6) 2006 年 7 月 1 日，鉴于更为先进的技术被采用，经董事会决议批准，决定将 B 设备的 使用年限由 10 年缩短至 6 年，预计净残值为零，仍采用年限平均法计提折旧。B 设备系 2004 年 12 月购入，并于当月投入公司管理部门使用，入账价值为 10500 万元；购入当时 预计使用年限为 10 年，预计净残值为 500 万元。该公司未对其进行财务处理。 （7）华盈公司于 2006 年 10 月向其 B 公司出售一项专利权，该专利权的账面余额为 90 万 元，已计提了减值准备 10 万元，售价为 100 万元，应交营业税 5 万元，华盈公司的会计处 理如下： 借：银行存款 100无形资产减值准备 10贷：无形资产 90应交税费应交营业税 5其他业务收入 15 （8）2006 年 12 月 20 日，华盈公司被 Y 公司指控侵犯了专利权，要求其