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1、1论全球合流趋势下我国会计准 则国际化战略问题摘要当前全球范围内公认会计原则日趋合流于国际财务报告准则，全球统一会计准则正在形成。我国已深深卷入经济全球化潮流，我国现行的独立自主架构、积极与 IFRSs 趋同、努力寻求国际等效认定、争创“国际品牌”的会计准则国际化战略，虽已取得一定成效，但对我国会计教育和职业发展、 “会计行业走出去”战略、会计准则国际等效认可以及应对国际反倾销诉讼会计举证等方面都存在严重的负面影响。因此，我们需顺应会计准则全球化潮流进一步改进会计准则国际化战略。 关键词公认会计原则；中国会计准则；国际财务报告准则 当今世界经济全球化程度日益深化，各国之间经济依存度越来越高，作
2、为国际通用商业语言和一切资本游戏起点的会计的重要性在不断增强。经济全球化要求会计准则必须国际化，会计准则国际化有助于消除国际贸易和国际投融资过程中的信息壁垒，降低交易成本，促进国际经济合作。在国际金融危机背景下，2009年 3 月 25 日发布的20 国集团加强监管与提高透明度工作组(第一工作组)的最终报告中提出“应采用单一一套全球会计准则”，并“建议新兴经济体的代表更多参与到国际会计准则委员会基金会(International Accounting Standards Committee Foundation，简称 IASCF)和国际会计准则理事会(International Account
3、ing Standards Board，简称 IASB)的框架中”。2009 年 4 月伦敦峰会之后发布的20 国集团(G20)领导人伦敦金融峰会公报进一步呼吁“会计准则制定者与监督和监管机构加紧合作，以完善有关估值和准备计提的准则，并实现单一一套优质的全球2会计准则”。可见，加强国际会计合作、制定和执行一套全球统一、高质量的公认会计原则(Generally Accepted Accounting Principles，简称 GAAP)已成为国际社会提议应对金融危机的一项重要举措。当前，全球范围内会计准则国际化正呈现新的趋向全球 GAAP 正在加速合流，把握这一动向对于及时改进我国会计准则国际
4、化战略具有重要意义。 一、会计准则国际化简要历程与全球 GAAP 加速合流态势 纵观全球会计准则国际化的进程不难发现，会计准则国际化是一个不断加速的诱致性的制度变迁过程，是经济全球化的必然结果。全球会计准则国际化演进路径是：沟通(communication)协调(coordinationharmonizafion)趋同(convergence)合流(confluence)。 从二战后至上世纪 90 年代初期，各个国家或地区主要强调国情或区域环境等因素对会计准则的影响，从而形成各具特点的不同国家或地区的会计模式。其间，虽然成立了致力于推进会计准则国际化的重要国际组织国际会计准则委员会(Inter
5、national Accounting Committee，简称 IASC)等国际会计组织，但会计准则国际化活动主要还是沟通和协调，通过沟通和协调以认识差异，探寻减少差异的途径。这与当时经济全球化逐渐发展还没有对会计国际化形成十分迫切的要求，以及信息技术水平尚处于初步发展时期、缺少先进信息技术的支撑有直接关系。 上世纪 90 年代以来，经济全球化程度不断提高，信息技术快速发展，致力于会计准则国际化的 IASC 审时度势，改变了其成立以来一直奉行的国际会计准则(International Accounting Standards，简称 lASs)，由各成员国或地区自愿遵循、不拟取代各国或地区 G
6、AAP 的立场，把建立“全球会计”作为其新的奋斗目标。与此同时，IASC 先是取得了证券委员会国际组织(IOSCO)的支持，二者拟定了“使国际3会计准则成为一个会计准则核心体系”的协作计划。随着该项计划在 1999 年顺利完成，IASs 质量显著提高，并得到一些重要国际组织的支持，IASs 的影响力有了突破性提高，IASC 在会计准则国际化进程中的地位日益瞩目，为全球 GAAP 日后的趋同与合流提供了坚实的基础。 世纪之交美国和欧洲发生的安然、世通、施乐、安达信等重大会计丑闻，在全球范围内产生了深远的影响，客观上促成了全球 GAAP 加速合流的趋势。此时，出于保护投资者和维护资本市场健康发展的
7、需要，高质量的会计准则建设问题再一次引起极大关注。在这次会计丑闻中，曾被认为是全球最优秀的会计准则体系的美国 GAAP 的形象受到严重影响，而 IASC 则充分抓住全球会计丑闻带来的发展机遇适时进行了战略重组，重组后的 GAAP 制定机构称为 IASB，其新发布的GAAP 称为国际财务报告准则(InternationalFinanciM Reporting Standards，简记为IFRSs，新发布的 IFRSs 与继续有效的 IASs 也统称为 IFRSs)。IASB 积极争取国际社会的支持，并对 IFRSs 的使命重新定位，雄心勃勃地朝着制定全球统一会计准则的目标迈进。事实表明，在历史转
8、折时期 IASB 成功地抓住了机遇，准确地定位，获得了全球范围内资本市场管制机构、重要的国际组织和各国 GAAP 制定者的积极响应，迅速制定出一系列高质量的 IFRSs，在国际上赢得了广泛赞誉，理所当然地抢占了会计准则国际化领域的中心位置。 本世纪初以来，由于 IASB 顺应时代发展的有效运作，IFRSs 对全球各个国家和地区的 GAAP 产生了深远的影响，导致会计准则国际化进一步提速，各国家和地区纷纷调整会计准则国际化策略，致力于与 IF-RSs 趋同。首先是欧盟、澳大利亚、俄罗斯等国家和地区，接着就连美国这个世界最大的资本市场、号称具有全球最先进的 GAAP 体系的国家也积极行动起来，与
9、IASB 合作签订了“诺沃克协议”，4承诺与 IASB 共同研发高质量、可比性的会计准则，致力于与 IFRSs 趋同。受到上述世界重要国家和地区会计国际化战略调整的影响，一时间会计国际趋同在全球范围内骤然升温。 随着越来越多国家或地区 GAAP 国际趋同的迅速发展，当前全球范围内GAAP 已呈现合流趋势。当前会计准则国际化的突出特点是：越来越多的国家或地区允许或直接要求所辖企业直接采纳 IFRSs，或在采纳 IFRSs 时仅仅做很小的改变。本文把这种会计准则国际化的状况形象地称为全球 GAAP 趋向合流于IFRSs。因为这种趋同已经从本质到形式近乎全面一致，与 IFRSs 的差异很少且极易辨别
10、，因此，与 IFRSs 合流是更深层次的会计准则国际趋同。 德勤全球(Deloitte Touche Tohmatsu)截至 2009 年 2 月 18 日的一项最新调查给全球 GAAP 合流态势提供了具体数据支持。德勤全球对 IFRSs 在全球各国家或地区上市公司和非上市公司编制合并财务报告时的应用情况做了最新统计，具体情况整理如下。 根据表 1，对于非上市公司而言，德勤全球取得了 122 个国家或地区的相关数据，其中有 88 个国家或地区要求或允许本辖区非上市公司采纳 IFRSs，占样本总量的 72.13。根据表 2，在所有能收集到数据的 164 个国家和地区当中，除了 16个国家或地区没
11、有股票交易以外，其他 148 个国家或地区中有 116 个要求或允许本辖区上市公司采纳 IFRSs，占有股票交易国家或地区的 78.38；其中，要求本辖区所有上市公司使用 IFRSs 的国家或地区有 88 个，占有股票交易国家或地区的 59.46。 在与 IFRSs 合流的方式上，各国家或地区稍有差异。在欧盟及欧洲经济区国家，审计报告和列报基础附注指明遵循了被欧盟采纳的 IFRSs，尽管在采纳最近几项IFRSs 存在时滞以及修改了 IAS39 的一个方面，但是欧盟已经实质上采纳了全部的 IFRSs。澳大利亚和新西兰已采纳了他们称之为国际财务报告准则等价5(IFRSsequivalents)的本
12、国准则。这些准则包括源自 IAS1.14 的要求：“财务报告遵循 IFRSs 的主体应在附注中明确无保留地声明遵循了 IFRSs”，在澳大利亚这种声明要求在审计报告和附注里标明，在新西兰则要求在附注里面说明。香港采纳了与 IFRSs 等同的本地会计准则，包括了所有的确认和计量选择，但在有些地方生效日期和过渡方面不同，建立在香港但合并在其他国家的公司财务报表允许采用 IFRSs 而可以不采用香港的 GAAP。按法律，乌拉圭公司必须从 2004 年 5月 19 日遵循现行的 IFRSs，但审计报告指出遵循了乌拉圭的 GAAP。 由于将 IFRSs 翻译成土耳其语存在一定的延迟，土耳其在运用 IFR
13、Ss 时允许采用下列两种方法之一：一是上市公司可以遵循 IASB 发布的英文版的 IFRSs，此时审计报告和列报基础附注应清楚地标明遵循了 IFRSs；二是上市公司可以遵循土耳其翻译的 IFRSs，由于翻译上的延迟，公司尚有没有遵循的 IFRSs，此时审计报告和列报基础附注应标明遵循了在土耳其采纳的 IFRSs。克罗地亚国家会计法要求使用 IFRSs 的企业使用财务报告准则委员会在全国公报上翻译和发布的IFRSs，目前意味着采纳的是截止 2004 年 3 月 31 日的 IFRSs，因为此后的 IFRSs 6、7、8 尚未翻译或出版，一些对 IASs 和 IFRSs 的修订也没有考虑。 虽然欧
14、盟、澳大利亚、香港、土耳其等国家或地区采纳 IFRSs 的模式略有差异，但其共同点却是明显的，即所在国家或地区使用的 GAAP 都最大限度地从形式到内容与 IFRSs 实现了一致，其差异一目了然，极易调节和把握，这样就极大地体现了财务报告的国际可比与易调节性。 对于 GAAP 暂没有合流的一些国家和地区，有很多已经做出了与 IFRSs 合流的时间表。例如：“加拿大已经通过一项自 2011 年生效的全部采用 IFRSs 作为加拿大财务报告准则的计划，并允许公司经所在省证券管制机构批准最早在 20086年开始采纳 IFRSs；印度已经宣告自 2011 年起采用 IFRSs 作为印度财务报告准则的计
15、划；韩国通过了自 2011 年起采用 IFRSs 作为其财务报告准则的计划，允许提早在 2009 年采用；马来西亚宣布了一项把该国 GAAP 与 IFRSs 全面趋同的计划，自 2012 年 1 月 1 日生效；墨西哥证交委 2008 年 10 月 28 日宣称所有在墨西哥证券交易所上市的公司都将采用 IFRSs，上市公司在遵从该国证监会要求的情况下可以选择早于 2008 年采纳 IFRSs；台湾财务监管委员会于 2008 年 10 月 28 日宣称将成立工作组研究在台湾采纳 IFRSs 问题，工作组将讨论采纳 IFRSs 的细节，诸如采纳时间表和采纳程度问题(例如，把 IFRSs 应用于公开
16、公司还是私有公司，应用于合并财务报告还是单独财务报告等)”。 特别值得注意的是，受会计丑闻严重打击和 IFRSs 在国际范围内日益广泛认可的双重影响，GAAP 制定历史最为悠久、全球影响最为深远的美国会计管制机构美国证券交易委员会(简称 SEC)2008 年底已高调宣称将使美国 GAAP 与IFRSs 全面合流。此前，SEC 已经宣布，凡是会计年度结束于 2007 年 11 月 15 日之后的所有美国以外国家或地区在美国上市的公司，如果其会计报表符合 IFRSs的标准，不需要再按照美国 GAAP 重新编制财务报告，2008 年 11 月 14 日 SEC正式发布了一项旨在全面实施 IFRSs 的路线图征求意见稿，拟使美国 GAAP 与IFRSs 全面合流。美国这个一直以来把其 GAAP 视为全球最优秀的会计准则体系，意欲引领全球 GAAP 潮流而游离于国际会计界之外特立独行的“超级 GAAP“看来也要回归到全球会计的行列中来了，这充分说明了全球 GAAP 合流态势是大势所趋，必将对全球会计国际化进程产生深远的影响。 综上所述，当
