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1、阴财会月刊全国优秀经济期刊援上旬阴窑 42 窑营改增后交通运输业税负变化的再分析檀贺礼渊重庆工商大学会计学院 重庆 400067冤财会月刊 2012 年第 4 期刊登了冷琳的 改征增值税后交通运输业会计处理及税负变化 （简称 “冷文” ） 。 冷文认为，交通运输业营业税改征增值税后，只需承担增值税，税负下降。对于原来的增值税纳税企业来说，在营业税改征增值税后， 增值税实现了全产业链的抵扣， 消除了重复征税， 税负减轻明显。 笔者认为， 从实施后几个月的效果来看， 这次营业税改征增值税试点虽在很大程度上消除了原来的重复征税问题， 但实际上纳税人的税负却增加了不少。 根据上海市税务局预计， 201
2、2 年税改后营业税将下降 56 亿元， 下降 11.9%， 但增值税却从 2011 年的 190 亿元增长到 318 亿元，增加 72%， 所以冷文得出的结论是与实际相悖的，并且冷文中的举例还存在一些漏洞。 下面笔者谈谈自己的看法。（一） 中央决定从 2012 年 员 月 员 日起在上海交通运输业和部分现代服务业率先开展营业税改征增值税改革试点。试点方案在现行增值税 17%标准税率和 13%低税率基础上新增 11%和 6%两档低税率。 其中， 交通运输行业 （包括航空运输、 陆路运输、 水运运输和管道运输） 的税率为 11%， 而交通运输辅助业 （包括机场、 港口、 仓储等） 税率为 6%，
3、暂不包括铁路运输行业。这个方案对大多数交通运输企业和交运基础设施企业而言可能会加大其纳税负担。 因为之前整体营业税税率在 5%以下， 根据中国物流与采购联合会对 65 家从事运输、 仓储、 快递和货代一种或多种业态的企业的调查， 20082010 年三年年均营业税实际负担率为 1.3%， 其中运输业为 1.88%。 而调整后设置了 “交通运输服务” 和 “物流辅助服务” 两类应税服务项目， 交通运输服务按照 11%的税率、 物流辅助服务按照 6%的税率征收增值税。交通运输业的人力成本等税法规定不能抵扣项目的支出约占总成本的 35%，即使企业发生的其他购进项目可以取得增值税专用发票并进行税额抵扣
4、，实际负担率也会增加到 4.2%， 增幅达 123%， 税率明显过高。 这样的结果，显然有违关于 “改革试点行业总体税负不增加或略有下降” 的指导思想。故笔者建议， 相关政府部门统一并降低税率， 而不是靠减免征增值税或即征即退等 “打补丁” 的方法来减轻企业税负。（二） 税改后， 交通运输业的可抵扣项目过少。 交通运输业主要成本构成中固定成本和人工成本比例很高，如果这些成本不能产生进项税额的话， 抵扣额就很少。 而燃油、 修理费等可抵扣进项税额的成本在总成本中所占比重不足 40%，即使全部可以取得增值税专用发票并进行进项税额抵扣，实际负担率也会显著增加。 此外， 人力成本、 路桥费、 保险费及
5、修理费等主要成本均不在抵扣范围， 也是税负增加的重要原因。故笔者建议， 适当增加增值税进项税额抵扣项目， 将占交通运输业较大成本比例的过路过桥费、保险费等纳入进项税额抵扣范围。对于一些相对固定而实务中难以取得增值税专用发票的支出 （如燃油消耗、 修理费等） ， 按照行业平均水平测算应抵减比例， 将这些项目的支出作为减计收入处理。（三）营业税改征增值税的一个重要目的是减少重复征税。 如物流外包业， 它是物流业里重复纳税最严重的领域， 外包环节越多， 重复纳税越严重， 而税改将明显减轻这类企业的负担。但很多交通运输企业实际上经过的环节远少于制造业，例如航空客运， 基本上不存在外包和重复纳税的问题，
6、 因此税率的大幅提升直接导致税负的加重。 此外， 大型交通运输企业将比小型交通运输企业获益更多。 根据相关规定， 接受交通运输服务的企业， 若采购交通运输企业一般纳税人的服务， 则进项税额可抵扣 11%， 若采购小规模纳税人的服务， 则进项税额只能抵扣 7%。 这种税率差将使得满足一般纳税人认证资格的大型交通运输企业更受客户青睐，小规模的运输企业可能将被排挤出市场。 而小规模纳税人的进项税额为 3%， 进项销项之间产生了 4%的税差， 这不利于行业的均衡发展。故笔者建议，应尽快根据改革的需要，适时简并税率档次， 制定并完善相关税收政策， 如统一小规模纳税人的进销项税率， 以促进行业均衡发展。另
7、外， 冷文中， 2 月购进价值 50 万元的固定资产， 可抵扣增值税 8.5 万元，但以后的会计期间还会购进这么大额的固定资产吗？ 若其他条件不变， 3 月未购入运输工具， 则应缴的增值税进项税额为 96 796 元，远高于 2 月的 11 769 元。 3 月份合计缴税由税改前的 29 700 元 猛增到 106 475.6 元。事实上， 改征增值税后， 交通运输企业可抵扣的项目主要为购置运输工具和燃油、 修理费所含的进项税额。 由于运输工具购置成本高、 使用年限长 （尤其是船舶， 使用年限可达 20 年以上） ， 多数相对成熟的大中型企业未来几年或更长时间不可能有大额资产购置，因此实际可抵扣的固定资产所含进项税额很少。 茵
