可抵扣暂时性差异

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1、可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异概概念念可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可 抵扣金额的暂时性差异。 资产账面价值小于其计税基础或者负债的账面价值大于其计税基础的，会产生可抵扣暂时 性差异。可抵扣暂时性差异是指 资产负债表内某项资产或负债的帐面价值与其按照税法规定的计税基础之间的差额。帐面价值是指按照企业会计准则规定确定的有关资产、负债在资产负债表中应 列示的金额。计税基础是指按照税法规定计税时应归属该资产、负债的金额，即资产与负债的 实际价值。 计税基础对资产而言，是指资产将来处置时可以 税前扣除的金额。即：资产的计税基础 未来可

2、税前列支的金额，如：企业取得货币资金捐赠1000 万元，资产帐面价值为 1000 万元，税法规定企业接受捐赠的货币性资产须并入当期应纳税所得计算缴纳所得税，未来可税 前列支的金额即计税基础为 0，因此产生可抵扣暂时性差异 1000 万元。 计税基础对负债而言，是指负债帐面价值扣除未来支付时可以税前扣除的金额，即： 负债的计税基础帐面价值未来可税前列支的金额，如：某企业2006 年 12 月因违反政策 被罚款 10 万元，尚未支付 ,会计上确认为负债，帐面价值为 10 万元,按税法规定这笔 罚款 不能税前扣除。计税基础帐面价值10 万元未来可税前列支的金额 010 万元，可抵扣 暂时性差异为 0

3、 元。 另外，对于某些未作为资产和负债确认的专桉，按照税法规定可以确定其计税基础的， 该计税基础与其帐面价值之间的差异也属于可抵扣暂时性差异。例如：企业在正常生产经营活 动之前发生了 80 万元的筹建费，在发生时已计入当期损益，不体现为资产负债表中的资产,即如果将其视为资产，其帐面价值为0。而按税法规定企业在筹建期间发生的费用，允许在开 始正常生产经营活动之后 5 年内分期抵扣。以开始正常生产经营活动的第1 年为例：当年可 税前扣除 16 万元，未来可税前扣除 64 万元，计税基础为 64 万元，可抵扣暂时性差异为 64 万元。 可抵扣暂时性差异按照对未来期间应税金额影响的不同，可分为应纳税可

4、抵扣暂时性差 异和可抵扣可抵扣暂时性差异。其中应纳税可抵扣暂时性差异，在确定未来收回资产或清偿负 债期间的应纳税所得额时，会增加应税所得和应交所得税,具体表现为资产的帐面价值大于 其计税基础，或负债的帐面价值小于其计税基础。 如：企业计提违约的预计负债 50 万元，税法规定将来实际发生赔偿 损失时可以税前扣 除，则该预计负债帐面价值为 50 万元，计税基础 50-500 元，为应纳税可抵扣暂时性差异 50 万元。可抵扣可抵扣暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时， 将导致可抵扣金额，即减少应税所得和应交所得税 ,具体表现为：资产的帐面价值小于其计 税基础负债的帐面价值，大于

5、其计税基础。如： 2007 年初企业购入某项设备原价为 50 万元， 使用年限为 10 年，净残值为 0，会计和税法均采用直线法计提 折旧，2007 年计提的减值准备为 1 万元；2007 年 12 月 31 日，企业估计该项设备可收回金额为44 万元，则其帐面价值 为：50-5-1 44 万元，由于固定资产减值准备不允许税前扣除，该设备的计税基础为：50-5 45 万元，为可抵扣可抵扣暂时性差异1 万元（45-44）。可抵扣暂时性差异与永久性差异、时间性差异的关系 实务中，人们往往难以区分三个差异，只有弄清三者的关系，才能更好地从原有的所 得税会计处理中摆脱出来，更好地理解新的会计准则。可可

6、抵抵扣扣暂暂时时性性差差异异与与永永久久性性差差异异可抵扣暂时性差异会计利润与应税 利润的确认、计量、报告的依据不同，二者必然存在某种程度的差异。按照 差异对会计报告的影响期间划分，可以分为永久性差异与可抵扣暂时性差异。 所谓“永久性差异”，是指某一会计期间，由于会计准则和税法在计算 收益、费用或损 益时的口径不同，所产生的会计利润与应税利润之间的差异。永久性差异只影响当期的应税收 益，不会影响以后各期的收益，因而，永久性差异不必作财务调整处理，各种所得税会计核算 方法对永久性差异的处理相同。 可抵扣暂时性差异具有时间性，也就是说随着时间推移，该项差异会消失。这是与永久性 差异根本不同之处。

7、可可抵抵扣扣暂暂时时性性差差异异与与时时间间性性差差异异关于二者的关系，目前有两种误区：一是把二者溷为一谈；二是认为二者是两个完全不同的概念。笔者认为二者既有联系，也存在着明显的区别。 二二者者的的联联系系会计收益可以用收入减支出来计量，也可以用净资产来计量。若不考虑企业所有者本 期追加投入的资本和企业本期分配给所有者的利润，企业本期的会计收益等于期末净资产减期 初净资产，而净资产又是资产减负债的结果。这样，原来的时间性差异（按税法确定的收入、 支出与按会计确定的收入、支出的差异）转化为可抵扣暂时性差异（按税法确定的资产、 负债与按会计确定的资产、负债的差异）。 实务中，如果税法与会计确认某项

8、收入或支出的时间不同，则必然产生一项时间性差异， 同时也会使一项（或几项）资产或负债的帐面价值与计税基础产生差额，即产生一项可抵扣 暂时性差异。 二二者者的的区区别别（1）著眼点不同：时间性差异著眼点是利润表，从收入或费用角度分析会计利润和应税 利润之间的差异，揭示的是某个会计期间内产生的此类差异。暂时性差异著眼点是资产负债表，从资产和负债的角度分析会计收益和应税所得之间的差异，揭示的是某个时点上存在的此类差 异。 （2）侧重不同：暂时性差异强调的是差异的内容，可以直接得出递延所得税资产、递延 所得税负债馀额，能够直接反映其对未来的影响。时间性差异，强调差异的形成以及差异的转 回对本期所得税的

9、影响。它可计算其当期的影响，但不能直接反映其对未来的影响。 （3）范围不同：暂时性差异包含的范围比时间性差异更广泛。所有的时间性差异都是暂 时性差异；暂时性差异可分为时间性差异和其他暂时性差异两类。时间性差异是因收入或费用 在会计上确认的期间与税法规定申报的期间不同而产生的，而其他暂时性差异是因其他原因而 使计税基础与帐面价值不同而产生的差异。 例如： 初始确认会计与税法规定不相同的事项或交易。 并购成本根据购入的可区分资产和负债的公允价值，分配计入可区分的资产和负债，但 计税时不作对应的调整。 资产被重估，但计税时不作对应调整。 合并产生的商誉。 在子公司、分支机构和联营企业中的投资或在合营

10、企业中权益的帐面金额与投资或权益 的税基不同等等。 （4）性质不同：时间性差异反映的是当期差异 ,暂时性差异反映的是累计差异。可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况： 资资产产的的账账面面价价值值小小于于其其计计税税基基础础当资产的账面价值小于其计税基础时，从经济含义来看，资产在未来期间产生的经济利益少， 按照税法规定允许税前扣除的金额多，则就账面价值与计税基础之间的差额，企业在未来期间 可以减少应纳税所得额并减少应缴所得税，符合有关条件时，应当确认相关的递延所得税资产。例如，一项资产的账面价值为 200 万元，计税基础为 260 万元，则企业在未来期间就该 项资产可以在其自身取得经济利益的基础上

11、多扣除60 万元。从整体上来看，未来期间应纳 税所得额会减少，应缴所得税也会减少，形成可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相 关的递延所得税资产。 负负债债的的账账面面价价值值大大于于其其计计税税基基础础当负债的账面价值大于其计税基础时，负债产生的暂时性差异实质上是税法规定就该项负 债可以在未来期间税前扣除的金额。即：负债产生的暂时性差异账面价值-计税基础账 面价值-(账面价值-未来期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额 )未来期间计税时按 照税法规定可予税前扣除的金额 一项负债的账面价值大于其计税基础，意味着未来期间按照税法规定与该项负债相关的全 部或部分支出可以从未来应税经济利益中扣

12、除，减少未来期间的应纳税所得额和应缴所得税。 例如，企业对将发生的产品保修费用在销售当期确认预计负债200 万元，但税法规 定有关费用支出只有在实际发生时才能够税前扣除，其计税基础为0；企业确认预计负债的当期相关费用不允许税前扣除，但在以后期间有关费用实际发生时允许税前扣除，使得未来 期间的应纳税所得额和应缴所得税减少，产生可抵扣暂时性差异，符合有关确认条件时，应确 认相关的递延所得税资产。计计算算方方式式例：可抵扣暂时性差异的会计处理。甲公司2006 年 12 月 20 日购置了一台设备，价值为 52 万元（含增值税进项税额），在考虑相关因素的基础上，公司预计该设备使用寿命为5 年，预计净残

13、值为 2 万元，采用年限平均法计提折旧。该公司2007 年至 2011 年每年扣除折 旧额前的税前利润为 110 万元，所得税率为 33%，该项会计政策与税法要求相符。 2009 年 12 月 31 日，公司在进行检查时发现该设备发生减值，可收回金额为10 万元。假设整个过 程不考虑其他相关税费，该设备在2009 年 12 月 31 日以前没有计提固定资产减值准备，重 新预计净残值仍为 2 万元，预计使用寿命没有发生变更。为简化计算过程，假定按年度计提 固定资产折旧。 第第一一步步确定一项资产或负债的税基及其暂时性差异单位：万元 表注： 账面价值=资产原值-累计折旧-累计减值准备，如 2009

14、 年账面价值为： 52-103- 12=10 万元；累计折旧及累计减值准备之和与原值相差2 万元，是残值。在本例中，残值不 存在暂时性差异。 税基为当企业收回该资产的账面金额时，为纳税目的将可抵扣的未来流入企业的任何应 税经济利益的金额。如 2009 年税基为： 52-103=22 万元 在本例中，2007 年 1 月 1 日至 2008 年 12 月 31 日，甲公司每年计提折旧金额为 10 万 元（522）5，两年的累计折旧金额为 20 万元。其每年会计分录为： 借：制造费用等 100000 贷：累计折旧 100000 设无其他纳税调整事项，在这两年内，无论 财务会计或是税务会计，均以 1

15、0 万元折旧 计提数作为利润的扣除，会计的账面价值与税基并不存在任何差异。 计提所得税会计分录为： 借：所得税 330000 贷：应交税费 应交所得税 330000 本例中，2009 年 12 月 31 日，在不考虑计提减值准备因素情况下计算确定的固定资产账 面净值为 22 万元（5230）；可收回金额为 10 万元。因此，该公司应计提 固定资产减值 准备金额为 12 万元，其会计分录为： 借：资产减值损失 120000 贷：固定资产减值准备 120000 应注意的是， 2009 年 12 月 31 日，固定资产发生减值时，应先对固定资产计提折旧，然 后才能进行计提固定资产减值准备的会计处理。

16、 财务会计的账面价值为 10 万元（52-30-12），税基为 22 万元，出现账面 价值比资产的 计税基础低，产生暂时性差异 12 万元。应确认递延所得税资产 3.96（1233%）万元。 第第二二步步以所得税为轧 平账 编制会计分录： 借：所得税 290400 递延所得税资产（ 12000033%）39600 贷：应交税费 应交所得税 （1100000-100000）33%330000 2010 年至 2011 年每年计提折旧时，应按该设备 2009 年 12 月 31 日计提减值准备后的 固定资产账面价值 10 万元和尚可使用寿命 2 年，预计净残值 2 万元，重新计算确定 折旧率 和折旧额，即每年计提折旧金额 4 万元（10-2）2.每 可抵扣暂时性差异 年的会计分录为： 借：制造费用等 40000 贷：累计折旧 40000 2010 年账面价值为 6 万元，税基为 12 万元，暂时性差异为 6 万元，且账面价值低于税 基，应确认为