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1、事 业 单 位 会 计 制 度 征 求 意 见 稿 与 定 稿 的 区别 和 启 示 李花果 摘 要： 为提高事业单位会计信息质量， 我国于2 0 1 3 年1 月1 日 开始执行新的 事业单位会计制度 ， 本文分析了定稿与意见 稿的差异， 分别比较了总说明部分， 会计科目和账户、 会计核算和会计报表的不同之处， 并得出启示和不足。 关键词： 事业单位会计制度差异分析启示 我国事业单位正在推进分类改革， 事业单位会计准则和 制度已经进行了全面的修订， 2 0 1 2 年2 月1 5 日财政部发布了 事业单位会计制度( 征求意见稿) ， 经过1 0 个月的意见反馈 和进一步修改， 于2 0 1
2、2 年l 2 月1 9 E t 发布了现行的 事业单位 会计制度 财会 2 0 l 2 2 2 号， 即定稿， 要求从2 0 1 3 年1 月1 日起 施行。从发布意见稿开始， 有很多文章进行了与9 7 年颁布的 制度比较， 得出了意见稿的改革趋向和亮点。 定稿发布后， 笔 者通过反复比较和研读， 发现还是有较多的不同， 更加明晰 意见稿到定稿的修订导向， 特别是在具体操作层面定稿更可 行 但也存在一些不足之处。 一、差异分析 ( 一) 总说明的比较 1 增加了遵守相关规则、规范的内容。定稿在 会计 法 、 事业单位会计准则 的基础上， 把修订后的 事业单位 财务规则 明确加入形成制定 事业单
3、位会计制度 的依据。 事业单位应当按照 事业单位财务规则 或相关财务制度的 规定确定是否对固定资产计提折旧、对无形资产进行摊销。 可见事业单位计不计提折旧和摊销不是统一的规定， 而是根 据相关规定来进行的。 2 0 1 2 年1 2 月2 9 日 颁布了 行政事业单位内部控制规范 ( 试行) ， 要求从2 0 1 4 年1 月1 日开始执行， 在总说明第九条中 加人事业单位内控要遵循上述规范。 并且加入了开展会计信 息化lT作的事业单位， 还应按照财政部制定的相关会计信息 化T作规范执行。 2 明确会计要素和核算基础。 在定稿中明确事业单位会 28 计要素包括资产、 负债、 净资产、 收入和支
4、出。 加入“ 事业单位 会计核算一般采用收付实现制 但部分经济业务或者事项的 核算应当按照本制度的规定采用权责发生制” 。在意见稿中 没有明确提出核算基础的问题。 3 适用范围的规定更加具体。采用例外排除法， 首先明 确把按规定执行行业会计制度的事业单位排除在外，比如 医院会计制度 ； 其次明确把执行企业会计准则和小企业会 计准则的事业单位排除在外。 4 财务报告方面进行修订。 把原来财务报告改为了财务 报表， 取消了财务情况说明书： 把财政拨款收支表改为财政 补助收支表： 明确财务报表日 期是月度和年度， 取消了其他 期间： 取消了事业单位年度财务报告应当按照有关规定经过 注册会计师审计的内
5、容。 ( 二) 会计科目和账户的比较 1 增加的会计科目。在资产要素中 “ 对外投资” 分为“ 长 期投资” 和“ 短期投资” 两个科目， 这样的划分更有利于资产 管理的需要。 2 取消的会计科目。 在资产要素中， 删去了“ 文物文化资 产” 这个账户， 文物文化资产的价值不易确定， 放到资产项目 中， 不利于资产项目的真实反映。 3 调整的会计科目。在净资产中 会计科目 进行了较大 的调整。把“ 固定基金” 修改为“ 非流动资产基金” ， 其明细账 取消“ 文物文化资产” 、 “ 资产折耗” ， 增加 “ 长期投资” 明细账。 “ 财政拨款结转结余” 分为“ 财政补助结转” 和“ 财政补助结
6、 余” “ 非财政拨款结转” 改为“ 非财政补助结转” ， “ 事业结转 D( 2 0 1 4 年第2 期) 财玄厕宛 结余” 改为“ 事业结余” ， “ 经营结转结余” 改为“ 经营结余” ， “ 非财政拨款结余” 改为“ 非财政补助结余分配” 。 把拨款改为 补助与相关收入类账户保持了统一性。在支出中， 把 “ 对附 属单位补助” 改为“ 对附属单位补助支出” ， 更加明确科目的 性质。 ( 三) 在会计核算上的比较 1 资产类。( 1 ) 货币性资金方面， 在核算的具体要求上 更加具体。比如对“ 库存现金” 的核算增加了每日盘点核对， 如果有盈余计入“ 其他收入” ， 如果有短缺计入“
7、其他支出” 。 ( 2 ) 对外投资明确为短期投资和长期投资。 在核算上把“ 对外 投资” 账户改为“ 短期投资” 和“ 长期投资” 并且会计处理不 同， 如果是短期投资， 所做的处理是借“ 短期投资” ， 贷记“ 银 行存款” 等， 如果货币资金取得的长期股权投资， 借记“ 长期 投资” ， 贷记“ 银行存款” 等科目； 同时， 按照投资成本金额， 借 记“ 事业基金” 科目， 贷记“ 非流动资产基金长期投资” 科 目。 而意见稿中是不区分的短期长期投资都考虑净资产的变 化。( 3 ) 存货方面。 采用了总账账户“ 存货” ， 如果有自 行加工 存货业务的事业单位 在存货下设置“ 生产成本”
8、 明细科目， 归集核算自 行加工存货所发生的实际成本( 包括耗用的直接 材料费用、 发生的直接人工费用和分配的间接费用) 。 此部分 参照企业的设置和规定。( 4 ) 加入无形资产摊销年限的规定， 与企业会计相类似。 事业单位应当按照如下原则确定无形资 产的摊销年限： 法律规定了有效年限的， 按照法律规定的有 效年限作为摊销年限： 法律没有规定有效年限的， 按照相关 合同或单位申请书中的受益年限作为摊销年限： 法律没有规 定有效年限、相关合同或单位申请书也没有规定受益年限 的， 按照不少于1 0 年的期限摊销。( 5 ) 加入了名义金额入账的 内容， 对于存货和固定资产等， 如果没有相关凭据、
9、 同类或类 似的市场价格也无法可靠取得的， 可以按照名义金额( 即人 民币1 元， 下同) 入账。这样的处理体现了 事业单位国有资 产管理办法 财政部3 6 号令中的实物管理与价值管理相结合 的原则。( 6 ) 取消了文物文化资产核算内容。 2 负债类。( 1 ) 应缴税费核算中增加了增值税一般纳税 人和小规模纳税人的会计处理具体办法。( 2 ) 应缴国库款中 增加了处置资产应上缴国库的核算。( 3 ) 应付账款中增加无 法偿付或债权人豁免偿还的应付账款计入“ 其他收入” 的核 算。( 4 ) 其他应付款中规定核算偿还期限在一年内( 含一年) 的其他应付款。( 5 ) 长期应付款中增加发生、
10、支付和无法偿还 时的具体规定。 3 净资产类。 ( 1 ) 固定基金改为“ 非流动资产基金” ， 二级 D( 2 0 1 4 年第2 期) 财玄研宛 会 计 理 论- 明细包括长期投资、 固定资产、 在建工程、 无形资产。而不是 意见稿中的“ 固定基金” 下包括以上明细， 改后账户使用更加 清晰、 可理解。 ( 2 ) 财政拨款结转结余改为“ 财政补助结转” 和 “ 财政补助结余” ； 非财政拨款结转改为“ 非财政补助结转” ； 拨款改为补助更能体现事业单位在资金方面的特点。 事业结 转结余改为“ 事业结余” ； 经营结转结余改为“ 经营结余” ； 非 财政拨款结余改为“ 非财政补助结余分配”
11、 。 修改后在核算上 变的简单和易于操作， 明细分级压缩。 ( 3 ) 事业基金核算中增 加将留归本单位使用的非财政补助专项( 项目已完成) 剩余 资金转入事业基金， 借记“ 非财政补助结转项目” 科目。 贷记本科目。 ( 4 ) 专用基金中增加了修购基金的核算， 按照提 取金额， 借记“ 事业支出” 、 “ 经营支出” 科目， 贷记本科目( 修 购基金) 。( 5 ) 非财政拨款结余改为非财政补助结余分配 4 收入类。 ( 1 ) 财政补助收入， 增加购货退回等发生国库 直接支付款项退回的会计处理。( 2 ) 事业收入、 上级补助收 入、 附属单位上缴收入区分专项资金和非专项资金， 专项资
12、金转入非财政补助结转， 非专项资金转入事业结余。 ( 3 ) 经营 收入增加增值税一般纳税人和小规模纳税人的会计处理规 定。( 4 ) 其他收入强调增加明细投资收益进行核算对外投资 取得的净损益 也要区分专项和非专项资金， 分别转入非财 政补助结转和事业结余。 5 支出类。 ( 1 ) 事业支出明细分为基本支出、 项目 支出， 再设置二级明细财政补助支出、 非财政专项资金支出和其他 资金支出 分别结转入财政补助结转 非财政补助结转和事 业结余。( 2 ) 经营支出强调了与经营收入的配比。( 3 ) 其他支 出区分专项和非专项资金， 分别结转入非财政补助结转和事 业结余 ( 四) 会计报表比较
13、1 把财政拨款收支表改为财政补助收支表， 并增加附注 进行解释说明。 2 收入支出表内容更加丰富， 首先列示本期财政补助结 转结余项目， 并在事业结转结余中单列捐赠收入， 增加弥补 年度亏损后的经营结余。 扣除所得税费用后计算出事业基金。 3 财政补助收支表更加清晰， 增加了调整年初财政补助 结转结余数额， 本年调入财政补助结转结余数额。 4 增加了编表说明。特别是附注中应该披露的具体内 容。 二、 启示和不足 ( 一) 启示 1 会计核算上更具有操作性， 账户的 ( 下转第3 2页) 29 职业判断合理化。 再次， 加强对会计人员的思想教育， 提高会 计人员的职业道德素质。 良好的职业道德素
14、质是会计人员做 出正确的判断、 有效合理运用公允价值的必备条件。 最后， 会 计人员需注重知识和经验的积累， 以提高其分析能力以及专 业敏感度。 知识和经验的积累不是一个一蹴而就的过程， 这需 要会计人员在平时的工作和生活中注意观察和总结，并加强 与其他会计人员之间的经验交流， 以丰富自己的知识和经验。 在会计人员所面临的外部环境方面， 第一 应在借鉴国 外先进公允价值理论的基础上， 结合我国实际， 尽早颁布相 适应的公允价值计量准则。 同时， 应协调我国 会计法 和 刑 法 中关于会计违法行为刑事处罚的相关规定， 使两者对会 计违法行为刑事处罚的规定一致， 以加强刑事处罚在会计中 的威慑力。
15、 第二 完善市场经济体系， 推进信息化建设。 一方 面， 需要深化改革， 提高我国经济的市场化程度， 以减少公允 价值会计职业判断的空间； 另一方面， 应建立与我国市场经 济发展程度相适应的信息系统， 使会计人员在进行公允价值 职业判断时能及时地获得可靠的信息。第三， 财政部和证监 会应该建立监管的协调和沟通机制。 保持监管理念和监管标 准的一致性， 避免因监管制度层面上的差异给制度执行和违 规行为惩罚带来困难。第四， 企业应建立股东大会、 董事会、 监事会和经理层等组成的决策权、执行权和监督权三权分 立、 相互制衡又相互配合的管理机制， 以保证会计人员的独 立性。第五。 企业应定期对企业的会计人员进行有针对性的 考核、 培训， 以提高会计人员的专业水平。 基金项目： 本文系 2 0 1 3 年湖南省社科基金项 目“ 公允价 值会计职业判断研究” 、 湖南大学“ 中央高校基本科研业务费 专项资金” 项 目( 项目编号： 1 1 H DS K 2 0 6 ) 、 2 0 1 2 年湖南省自 科 基金项目 “ 金融工具会计准则研究” 、湖南省社科基金项目 ( 项 目 编号： 1 1 Y B B 0 8 6 ) 的阶段性成果。 参考文献： 1 薛求知， 黄佩燕等 行为经济学一理论与应用 M 上 海： 复旦大学出版社， 2 0 0 3 2 许燕 会计职业判断研究
