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1、1第三章 非流动资产的核算小企业会计准则第十六条规定：小企业的非流动资产，是指流动资产以外的资产。小企业的非流动资产包括：长期债券投资、长期股权投资、固定资产、生产性生物资产、无形资产、长期待摊费用等。【解读】与企业会计准则相比， 小企业会计准则所规范的非流动资产中没有包括可供出售金融资产,没有设置持有至到期投资，而设置了长期债券投资。第一节 小企业会计准则与小企业会计制度非流动资产项目主要变化小企业会计准则与小企业会计制度相比，在非流动资产项目的主要变化有：一、关于长期债券投资（一） 小企业会计准则设置了“长期债券投资”科目；而小企业会计制度中设置“长期债权投资”科目，并在“长期债权投资”科
2、目下设置“债券投资”和“其他债权投资”明细科目。（二） 小企业会计准则规定，小企业取得长期债券投资时发生的相关税费计入长期债券投资的成本；而小企业会计制度中规定企业购入债券发生的手续费等相关税费，应直接计入当期损益。（三） 小企业会计准则规定，在债务人应付利息日按照长期债券投资票面利率计算利息收入；而小企业会计制度中应于每期结账时计算利息收入。（四） 小企业会计准则规定，长期债券投资损失在符合一定条件时应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减长期债券投资账面余额；而小企业会计制度中对此未做出规定。二、关于长期股权投资（一） 小企业会计准则规定，长期股权投资应当采用成本法下进行会计处理；而小企业
3、会计制度中视对被投资单位的影响程度，分别采用成本法或权益法核算。其中，小企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应当采用成本法核算；对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的，长期股权投资应当采用权益法核算。（二） 小企业会计准则规定，长期股权投资损失在符合一定条件时应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减长期股权投资账面余额；而小企业会计制度中对此未做出规定。三、关于固定资产（一） 小企业会计准则规定，固定资产是指小企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过 1 年的有形资产；而小企业会计制度中还强调固定资产是单位价值较高的资产。（二） 小企业会计准
4、则适应了增值税转型改革的要求。如外购固定资产的成本中，不包括按税法规定可以抵扣的增值税进项税额；而小企业会计制度中外购固定资产的成本中包括了增值税进项税额。 （三） 小企业会计准则规定，以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产或类似资产的市场价格或评估价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本；而小企业会计制度中未作规定。2（四） 小企业会计准则中自行建造的固定资产的成本强调的是在“竣工决算前”发生的必要支出；而小企业会计制度中强调“使固定资产达到预定可使用状态前”发生的必要支出计入固定资产的成本。（五） 小企业会计准则规定，投资者投入固定资产的成本，应当按照评
5、估价值和相关税费确定；而小企业会计制度中规定，投资者投入的固定资产，按投资各方确认的价值作为其成本。（六） 小企业会计准则规定，融资租入的固定资产的成本，应当按照租赁合同约定的付款总额和在签订租赁合同过程中发生的相关税费等确定；而小企业会计制度中规定按租赁协议或者合同确定的价款、运输费、途中保险费、安装调试费以及融资租入固定资产达到预定可使用状态前发生的利息支出和汇兑损益等。（七） 小企业会计准则未规定接受捐赠取得的固定资产的会计处理；而小企业会计制度中规定，接受捐赠的固定资产按确定的入账价值，借记“固定资产”科目，贷记“待转资产价值”科目。（八） 小企业会计准则未规定经批准无偿调入的固定资产
6、的会计处理；而小企业会计制度中规定，无偿调入的固定资产，按确定的成本，借记“固定资产”科目，贷记“资本公积”科目。（九） 小企业会计准则未规定捐赠转出的固定资产的会计处理；而小企业会计制度中规定，捐赠转出的固定资产，应按固定资产净值和应支付的相关税费借记“营业外支出”科目。（十） 小企业会计准则规定，小企业应当根据固定资产的性质和使用情况，并考虑税法的规定，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值；而小企业会计制度中未强调“考虑税法的规定” 。（十一） 小企业会计准则规定，小企业已提足折旧的固定资产、经营租入固定资产发生的改建支出和符合税法规定的大修理支出应当计入“长期待摊费用”科目，并按照规定
7、的期限摊销；而小企业会计制度中对此未作规定。四、关于生产性生物资产小企业会计准则规定了生产性生物资产的核算，包括成本的确定、折旧的计提等内容；而小企业会计制度中对此未作规定。五、关于无形资产（一） 小企业会计准则规定，自行开发的无形资产的成本，由符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出（含相关的借款费用）构成。小企业应设置“研发支出”科目，核算小企业进行研究与开发无形资产过程中发生的各项支出，分别“费用化支出” 、 “资本化支出”进行明细核算；而小企业会计制度中规定，研究开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费等研发费用，应于发生时计入当期损益，按依法取得时发生的注册费、律师
8、费等作为无形资产的实际成本。（二） 小企业会计准则规定，小企业自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间按照合理的方法进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产；而小企业会计制度中规定，购入的土地使用权作为无形资产核算，待该项土地开发时再将其账面价值转入相关在建工程。（三） 小企业会计准则规定，投资者投入的无形资产的成本，应当按照评估价值和相关税费确定；而小企业会计制度中规定，投资者投入的无形资产，按投资各方确认的价值作为其实际成本。（四） 小企业会计准则未规定接受捐赠无形资产的会计处理；而小企业会计制度3中规
9、定，接受捐赠的无形资产，按确定的实际成本借记“无形资产”科目，贷记“待转资产价值”科目。（五） 小企业会计准则规定，无形资产摊销额根据其受益对象计入相关资产成本或者当期损益，同时记入“累计摊销”科目；而小企业会计制度中规定，无形资产摊销额计入当期损益，同时贷记“无形资产”科目。（六） 小企业会计准则规定，对于无形资产的摊销期限，有关法律规定或合同约定了使用年限的，可以按照规定或约定的使用年限分期摊销，小企业不能可靠估计无形资产使用寿命的，摊销期不得低于 10 年；而小企业会计制度规定，如果合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的，摊销年限不应超过 10 年。六、关于长期待摊费用小企业会计
10、准则规定，小企业的长期待摊费用包括：已提足折旧的固定资产的改建支出、经营租入固定资产的改建支出、固定资产的大修理支出和其他长期待摊费用等，并规定了摊销期限；而小企业会计制度中规定，小企业的长期待摊费用包括小企业已经支出、摊销期限在 1 年以上（不含 1 年）的各项费用，且包含小企业在筹建期间内发生的费用，应于发生时记入“长期待摊费用”科目，在开始生产经营的当月转入当期损益。第二节 长期投资核算的难点精讲一、长期债券投资的核算小企业会计准则第十七条规定：长期债券投资，是指小企业准备长期（在 1 年以上，下同）持有的债券投资。【解读】小企业应设置“长期债券投资”科目，核算准备长期（在 1 年以上）
11、持有的债券投资。按照债券种类和被投资单位，分别“面值”、 “溢折价”、 “应计 利息”进行明细核算。 小企业会计准则第十八条规定：长期债券投资应当按照购买价款和相关税费作为成本进行计量。实际支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收利息，不计入长期债券投资的成本。小企业购入债券作为长期投资时，账务处理为：借：长期债券投资面值（债券票面价值）应收利息（购买价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息）贷：银行存款（实际支付的购买价款和相关税费）长期债券投资溢折价（差额，溢价差额在借方，折价差额在贷方，含相关税费）小企业会计准则第十九条规定：长期债券投资在持有期间发生的应收利
12、息应当确认为投资收益。（一）分期付息、一次还本的长期债券投资，在债务人应付利息日按照票面利率计算的应收未收利息收入应当确认为应收利息，不增加长期债券投资的账面余额。（二）一次还本付息的长期债券投资，在债务人应付利息日按照票面利率计算的应收未收利息收入应当增加长期债券投资的账面余额。（三）债券的折价或者溢价在债券存续期间内于确认相关债券利息收入时采用直线法进行摊销。在长期债券投资持有期间，在债务人应付利息日账务处理：借：应收利息(分期付息、一次还本的长期债券投资票面利率计算的利息收入)长期债券投资应计利息(一次还本付息的长期债券投资票面利率计算的利息收4入)贷：投资收益与企业会计准则不同，小企业
13、在债务人应付利息日确认债券利息收入，不作预提，也不采用实际利率法（不按照期初摊余成本乘以实际利率计算利息收入） 。小企业在债务人应付利息日，于确认相关债券利息收入时，采用直线法进行摊销，按照应分摊的债券溢折价金额：如为溢价：借：投资收益贷：长期债券投资溢折价如为折价，做相反的分录。小企业会计准则第二十条规定：长期债券投资到期，小企业收回长期债券投资，应当冲减其账面余额。处置长期债券投资，处置价款扣除其账面余额、相关税费后的净额，应当计入投资收益。1长期债券投资到期，收回长期债券投资时，账务处理为： 借：银行存款（收回的债券本金或本息）贷：长期债券投资面值应计利息2处置长期债券投资时，账务处理为
14、： 借：银行存款（处置收入）贷：长期债券投资面值溢折价（或借方）应计利息应收利息投资收益（差额，或借方）小企业会计准则第二十一条规定：小企业长期债券投资符合本准则第十条所列条件之一的，减除可收回的金额后确认的无法收回的长期债券投资，作为长期债券投资损失。长期债券投资损失应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减长期债券投资账面余额。长期债券投资本质是一种债权投资，其损失确认和小企业会计准则第十条应收及预付款项确认坏账损失所列条件是一致的。按照本准则规定确认实际发生的长期债券投资损失时，账务处理为：借：银行存款（可收回的金额）营业外支出（差额）贷：长期债券投资面值溢折价（或借方）【例题】某小企业
15、2013 年 1 月 1 日以银行存款 103 000 购入甲公司当日发行的三年期公司债券，面值 100 000 元，票面年利率 6%，每年 12 月 31 日付息，每期利息按时收取，存入银行，不考虑相关税费，2015 年 12 月 31 日到期收回本金。要求做出 该小企业的会计处理。【解析】2013 年 1 月 1 日购入债券时：5借：长期债券投资面值 100 000溢折价 3 000贷：银行存款 103 0002013 年 12 月 31 日付息日，计提当年利息收入，并采用直线法摊销溢价：借：应收利息 6 000（100 0006%）贷：投资收益 6 000借：投资收益 1 000贷：长期债券投资溢折价 1 000（3 0003）收到利息时：借：银行存款 6 000贷：应收利息 6 0002014 年、2015 年计提和收到当年利息收入及摊销溢价的会计处理，比照 2013 年。2015 年 12 月 31 日，债券到期，该企业收回本金：借：银行存款
