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1、增 值 税 由 生 产 型 向消 费 型 转 化 的 问 题 研 究徐晓鹏目前国际上存在三种类型的增值税 , 即消费型增值税 、 收入型增值税和生产型增值税 ,其 差别主要体现在用于应税产品生产的固定资产 的课税待遇上 。 消费型增值税允许将用于应税产品生产的固定资产纳入扣除范围 , 当期外购 用于应税产品生产的固定资产已纳税金可以从 应纳税金中一次性全部扣除 。 这是一种规范的 增值税类型 , 为欧共体及许多发达国家和发展 中国家所采用 , 是增值税发展的主流和方向 。收入型增值税只允许扣除固定资产当期折旧部 分所含税金 ,这不是一种理想类型 ,主要有阿根 廷 、 摩 洛 哥 及 部 分 原
2、 计 划 经 济 的 中 欧 国 家 采 用 。 生产型增值税则将固定资产完全排除在扣 除范围之外 ,这是一种过渡性增值 ,主要为我国和印度尼西亚等少数国家采用 。 我国自 1994 年 税制改革以来 ,一直采用 “生产型 ”增值税 ,这种 方式是指其征税时 , 不允许扣除固定资产的价 值 。 这样就整个社会来说 , 课税的依据包括了 消费资料和生产资料 , 即课税的范围与国民生产总值相一致 。 这种方式虽有利于增加财政收 入 ,但实际征税对象和理论上的不一致 ,及其计 税方法上的特点 ,使其存在着种种缺陷和漏洞 , 越来越不能适应经济的健康发展 , 成为束缚我 国经济发展的重要因素 , 继续
3、采用弊大于利 。 因此 , 实行增值税类型转化已成为必然 。 综上所述 , 我认为由生产型增值税向消费型增值税 转化是解决问题的根本方法 。我国现行生产型增值税在运行中已暴露出 了难以克服的缺陷和漏洞 。 如 1. 生产型增值税并没有完全解决重复征税问题 。 2. 生产型增值税不利于调整和优化经济结构 。 3. 生产型增值 税不利于我国进出口贸易的进一步发展 。 4. 生 产型增值税不利于促进企业经济效益的提高 。5. 生产型增值税利于诱发偷税逃税 , 加大征管 难度 。从理论研究和各国实践来看 , 消费型增值 税优于收入型增值税和生产型增值税 , 主要表 现在 :1. 它 有 利 于 国 有
4、 企 业 的 设 备 更 新 和 技 术 改造 ,也有利于基础产业的资金投入 ,对我国产 业结构的不合理现象也会有所缓解 。 实行消费 型增值税后 , 由于对本期购进的固定资产已纳 税款一次性全部扣除 , 这就意味着本期购进的固定资产越多 ,扣除数量越大 ,本期所纳增值税 金则越小 , 这样会进一步刺激企业的投资热情 和投资冲动 ,从而有利于企业扩大资本积累 ,加 速设备更新 ,刺激交通能源等基础产业的投入 , 鼓励企业采用先进技术 , 迅速发展和提高整个社会的生产力水平 , 从整体上缓解我国产业结 构的不合理现象 , 有利于产业结构向合理化方 向发展 。2. 有 利 于 沿 海 地 区 和
5、内 陆 地 区 经 济 的 协 调发展 , 加速全方位对外开放格局的形成 。 我 国主要是利用优惠投资税收的政策 , 来促进落后地区的经济发展 , 这种办法显然有着很大的 局限性 。 因为生产型增值税中税赋不平等的问 题 , 事实上是对企业向沿海地区进行投资的一 种鼓励 , 极易导致沿海地区和内陆地区经济发- 8 - 成 人 高 教 学 刊 2000 年 第 2 期探 索 与 争 鸣展差距的进一步加大 。 消费型增值税则体现了公平税赋的原则 , 使偏听偏信重于资源型产业 和农产品初加工的内陆地区企业 , 在公平竞争中 得 到 较 快 的 发 展 , 同 时 也 能 够 刺 激 外 来 投 资
6、。 有利于全国范围对外开放格局的形成及逐 步缩小不同区域的经济发展差距 。3. 消 费 型 增 值 税 可 以 彻 底 消 除 流 转 税 重 复征税带来的弊端 。 即彻底消除因固定资产含税而导致的重复征税 , 从而克服传统全值流转 税重复征税的弊端 , 圆满地实现增值税的中性 目标 。4. 消 费 型 增 值 税 的 征 税 基 础 限 于 消 费 资 料 ,可以起到抑制消费 、 增加储蓄 、 鼓励投资 、 促进固定资产更新 、 技术进步和刺激经济增长等 作用 ,从而有效地增加新的税源 ,从根本上带来 财政收入的增长 。5. 固 定 资 产 与 其 他 外 购 货 物 实 行 统 一 扣 税
7、 ,有利于简化征管 。 因为在消费型增值税下 ,凡是流动资产均可凭购货发票上注明的已纳增 值税获得进项税额抵扣 , 不必将购入的流动资 产 及 劳 务 在 产 品 和 自 制 固 定 资 产 之 间 进 行 划 分 ,增值税的计算征收大大简便 。但是 ,消费型增值税也并非完美无缺 ,它也可能会对经济增长带来某些负效应 :其一 , 增大进项税款扣除额 , 减少了税基 , 从而造成税收收入的相应下降 。 我国目前实行 的增值税 ,是以流转税为主体税种 ,在税收收入 中占举足轻重的地位 , 其增减对整个财政收入的影响十分巨大 。 据不完全统计 ,江苏省丹阳市1996 年 度 新 增 用 于 应 税
8、生 产 的 固 定 资 产 金 额 约为 83435 万元 , 占全市年财政收入的 30 % 。 那么 , 在这方面减收税款 , 将会使财政加重负 担 。其二 ,容易刺激投资 ,助长基建规模的盲目 扩大 。 我国目前的投资膨胀和投资饥饿症依然 存在 ,若突然开放政策口子 ,势必诱导投资热掀 起 。 再加上一些企业的投资责任意识差 , 缺乏 责任约束 , 负盈不负亏 , 这些都会助长投资膨胀 。 这与目前我国控制基建 、 压缩投资规模的要求不相吻合 。虽然采用消费型增值税对财政收入 、 投资 规模会有不同程度的影响 ,但从长期来考虑 ,其正效应大于负效应 ,对这种负效应 ,若采取过渡 措施加以缓
9、解则可以较好地解决这一问题 。 总 之 ,消费型增值税是一种理想的选择类型 ,选择 它利大于弊 。如何结合我国国情使生产型增值税平稳过渡到消费型增值税 , 已成为理论研究的热点和 人们关注的焦点 。 我认为 , 首先应该解决好实 行消费型增值税可能带来的两个问题 , 即财政 收入缩小问题和投资膨胀问题 ;在此基础上 ,结 合 我 国 国 情 做 好 过 渡 时 期 的 基 础 性 准 备 工 作 , 为全面实施消费型增值税提供条件 。增值税类型转换过程中收入缺口 , 可以对 期初固定资产和新增固定资产投资按年度分比 例抵扣等办法得到缓解或弥补 。1. 收入缺口的产生由于消费型增值税的税基比生产
10、型要小得 多 ,因此 ,我国在向消费型转化过程中会使政府 财政收入减少 。 转换过程中 , 新税基比老税基 减小而产生的财政收入缺口 , 我们将之称为收 入缺口 。 另外 , 当我国完成由生产型增值税向消费型增值税转化后 , 采用消费型增值税征 税仍然会产生财政收入减少问题 , 对这一问题 主要需要解决的是对期初已购进固定资产所含 税 款 进 行 抵 扣 。 但 抵 扣 税 额 过 大 而 减 小 过 快 , 都会影响到政府职能的实现和社会稳定 , 我们把这种财政收入缺口称之为缺口 。 因此 , 我 国由生产型增值税在向消费型增值税转化时需 要解决收入缺口 和收入缺口 的问题 。2. 对收入缺
11、口 的弥补 如何解决收入缺口 , 国际上实行消费型增值税的国家的一些经验可以借鉴 。 这些国家 在实行消费型初期都有一些过渡措施 , 一般采 用以下几种方式 :第一 ,对存量固定资产所含的 税款不许抵扣 。 第二 ,允许部分抵扣 ,但有一些 限制性规定 , 即在实施新增值税以前年限内购进的资本品所含税款允许扣除 ; 或规定扣除比- 9 - 成 人 高 教 学 刊 2000 年 第 2 期 探 索 与 争 鸣例 , 即在一定期限内扣除的比例根据不同的购置年限来确定 ,一般离实行增值税当年越近 ,允 许抵扣的比例越高 。结合我国实际 , 我认为对收入缺口 的处 理可以采用抵扣制 , 具体规定是在实
12、施消费型 前 5 年购置的固定资产所含税款允许扣除 , 但 不得全部扣除 ,可以规定一个扣除比例 。 如果从2010 年 实 行 转 换 , 则 2005 年 购 置 的 资 本 性 货物可以扣除 15 % , 此后每年增加 5 % , 到 2009年购进的资本品可以扣除税款的 35 % 。3. 对收入缺口 的弥补 从 发 达 国 家 对 收 入 缺 口 的 处 理 可 以 看到 ,由于实施消费型增值税引起税基的减少 ,为保证政府收入的稳定性 , 政府可以采取一定的 措施 。 对此一般可以采用的直接措施有 : 一是 实行抵扣的过渡性措施 , 即允许抵扣外购资本 品部分的税款 , 但在实施消费型
13、增值税的最初 若干年内只能分年限按一定比例进行抵扣 , 一般当年抵扣的比例最低 ,越往后比例越高 ,直到 全额抵扣 ;二是允许外购资本品全额抵扣 ,但为 了保证收入 , 单独开征对资本品投资的特别投 资税 ,其征收比例逐年降低 ,直到完成过渡阶段 后取消 。为弥补收入缺口 , 我认为第一种方法是 一个合理的方法 , 它与收入缺口 解决办法相 配合 , 可以实现增值税类型的平稳过渡 。 即对 在实行新的消费型增值税以前的外购资本品所 含税款 ,可以分期按比例进行部分抵扣 ,而对实利益约束和风险约束 , 其资金的成本是严格按照市场来确定的 , 则消费型增值税对投资的刺 激效应会大大减弱 。解决好上
14、述两个问题后 , 我们应该做的工 作是结合我国国情使生产型增值税向消费型增 值税平稳的过渡 。 基于我国目前财政状况 , 一 步到位实行消费型增值税 ,必然造成财政压力 , 大大影响资金需求 。 关于转型我认为应该分两步走 。第一步 , 先将设备投资列入扣除范围 。 这 有利于改善投资结构 , 加快新技术的开发投资 和科学技术转化为生产力的速度 。 这里有一个 对期初结存资产已纳税额如何处理的问题 。 一次全部予以扣除是不现实的 , 会对财政收入产 生冲击 。 建议借鉴 1994 年税改中对期初存货已 纳税款的处理办法 。第二步 , 再将建筑投资列入扣除范围 。 待 时机成熟后 , 将扣除范围
15、扩大到土建工程和其它建筑投资 。 但对建造职工住房和福利设施的 建筑费用和投资应另行规定不予扣除 。 关于期 初固定资产已征税款的计算 ,应考虑已折 10 年 数 。 因为已提取的折旧额中含有增值税金 , 并 进入产品成本得到了补偿 , 所以期初结存固定资产已征税款只能包括尚未折旧部分的原值中 所含的增值税金 。另外 ,我们要做好过渡时期的准备工作 :1. 在 2005 年 以 前 , 可 以 依 照 国 家 产 业 政 策选择若干个对资本品复征税比较严重的行业或企业 ,先允许按一定比例抵扣税款 ,应注意鼓 励高科技企业和基础产业的资本投入 。2. 2005 年 至 2009 年 , 可 以
16、根 据 前 面 所 说 的比例对生产性固定资产的投入进行按比例的 抵扣 。3. 对 企 业 资 本 品 的 存 量 和 未 来 预 期 的 投 资进行清查和预测 。总之 , 由生产型增值税向消费型增值税转 化已成为我国增值税改革的必由之路 。(作者单位 :大连大学工商管理学 院 ) (责任编辑 :汤泽林 )施消费型增值税后的外购资本品 ,定期限内按比例抵扣的方法 。 抑制投资膨胀问题可以采用一由于消费型增值税允许对当期资本性投入品一次扣除进项税额 , 即投资实际上享受了提 前抵扣税款的权利 , 相当于享受了国家提供的部分无息的贷款 , 因而消费型增值税的采用将会极大地刺激投资的扩张 , 从而引起投资需求 过旺 , 引致需求拉动型通货膨胀 。 这是在投资 约束机制不健全 , 存在投资饥饿症情况下必然
