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1、2014 年中级会计资格考试辅导 中级会计实务（第十二章）第 1 页第十二章债务重组一、本章概述（一）内容提要本章介绍了债务重组的界定、以低于债务额的现金抵债的会计处理、以非现金抵债的会计处理、以债转股抵债的会计处理、以修改偿债条件方式抵债的会计处理以及混合方式抵债的会计处理。考生应重点关注如下考点：本公积股本溢价”的计算；其是存在或有条件的情况下债务重组损益的计算； （二）历年试题分析年份 题型 题数 分数 考点单选题 1 1 债权人的债务重组损失的界定；多选题 1 2 债务重组的界定2011判断题 1 1 修改偿债条件下债务重组损失的计算单选题 2 2 债务重组损失的计算；附或有条件的债务
2、重组的会计处理2012 多选题1 2 有关债务重组特征的正误判定2013 综合题 1 15 非货币性资产交换结合债务重组的会计处理二、务重组的定义和重组方式（一）债务重组的概念债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。（二）债务重组的界定只有债权人作出让步的才可定性为债务重组。这里的让步主要包括：债权人减免债务人债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。经典例题011 年多选题】2010 年 7 月 31 日，甲公司应付乙公司的款项 420 万元到期，因经营陷于困境，预计短期内无法偿还。当日，甲公司就该债务与乙公司达成的下列偿债
3、协议中，属于债务重组的有（）。10 20 20 万元债务，20 万元债务，剩余部分甲公司现金偿还正确答案012 年多选题】债务人发生财务困难，债权人作出让步是债务重组的基本特征。下列各项中，属于债权人作出让步的有（ ）。确答案中级会计资格考试辅导 中级会计实务（第十二章）第 2 页答案解析修改其他债务条件清偿全部或部分债务，包括延长还款期限、降低利率、免去应付未付的利息、减少本金等。（三）减少债务本金、减少债务利息等，不包括上述（1）和（2）两种方式；混合重组。（四）债务重组日的确认债务重组完成日，即债务人履行协议或法院裁定，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日
4、期。一般在测试时掌握以下原则来判定债务重组日：款项到账日为债务重组日；存货的最终运抵日为债务重组日；常以房产过户手续办妥日为债务重组日；常以法律交接手续办妥日为债务重组日；以增资手续办妥日为债务重组日；以新的偿债条件正式执行日为债务重组日。最终解除债务手续日为债务重组日。【关键考点】债务人的会计处理原则以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期营业外收入。债权人的会计处理原则以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益（营业外支出）；债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分
5、，计入“营业外支出”；坏账准备的多提额抵减当期资产减值损失。付账款贷：银行存款营业外收入果所收款额小于债权的账面价值时：借：银行存款坏账准备营业外支出债务重组损失贷：应收账款如果所收款额大于债权的账面价值但小于账面余额时借：银行存款（实收款额）坏账准备（已提准备）贷：应收账款（账面余额）2014 年中级会计资格考试辅导 中级会计实务（第十二章）第 3 页资产减值损失备注：课后参考【教材例 12典例题012 年单选题】甲公司因乙公司发生严重财务困难，预计难以全额收回乙公司所欠货款 120 万元。经协商，乙公司以银行存款 90 万元结清了全部债务。甲公司对该项应收账款已计提坏账准备 12 万元。假
6、定不考虑其他因素，债务重组日甲公司应确认的损失为（ ）万元。 确答案C答案解析会计分录：借：银行存款 90坏账准备 12营业外支出 18贷：应收账款 非现金资产清偿债务【基础知识题】甲、乙企业为一般纳税企业，增值税率为 17%、消费税率为 3%。2012 年 2 月1 日，甲企业因购买商品而欠乙企业购货款及税款合计 200 万元。由于甲企业财务发生困难，不能按照合同规定支付货款。于 2012 年 10 月 1 日，双方协商，甲企业以其生产的产品偿还债务，该产品的公允价格（不含税）110 万元，成本 120 万元，已计提存货跌价准备 18 万元。乙企业接受甲企业以产品偿还债务，将该产品作为库存商
7、品入库；乙企业对该项应收账款计提了 11 万元的坏账准备。（1）甲企业的账务处理借：应付账款200贷：主营业务收入 110应交税费应交增值税（销项税额）债务重组收益200110借：主营业务成本 102存货跌价准备 18贷：库存商品120借：营业税金及附加 交税费应交消费税 点一】债务重组收益 元【考点二】商品转让损益110102元）（2）乙企业的账务处理借：库存商品110应交税金应交增值税（进项税额） 11营业外支出债务重组损失 收账款甲企业 200【考点三】商品的入账成本 110 万元；【考点四】债务重组损失 元。债务人的会计处理原则以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转
8、让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益（营业外收入）。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。抵债资产公允价值与账面价值的差额，应当分别以下情况处理：2014 年中级会计资格考试辅导 中级会计实务（第十二章）第 4 当视同销售处理，按存货的公允价值确认商品销售收入，同时结转商品的销售成本，认定相关的税费；形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出；公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。债权人的会计处理原则以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，在符合金融
9、资产终止确认条件时，计入当期损益（营业外支出）；债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入“营业外支出”；坏账准备的多提额抵减当期资产减值损失。付账款（账面余额）银行存款（收到的补价）贷：主营业务收入或其他业务收入 应交税费应交增值税（销项税额）银行存款（支付的补价）营业外收入债务重组收益债务额存货的公允价值销项税额收到的补价（或支付的补价）营业务成本或其他业务成本存货跌价准备贷：业税金及附加贷：应交税费应交消费税备注：课后参考【教材例 12如果所抵资产是固定资产定资产清理累计折旧贷：定资产减值准备贷：定资产清理贷：应交税费付账款（债务额）银行存款
10、（收到的补价）贷：固定资产清理（固定资产的公允价值）应交税费应交增值税（销项税额）（转让生产设备时匹配的销项税）银行存款（支付的补价）营业外收入债务重组收益债务额收到的补价（或支付的补价）固定资产的公允价值生产设备匹配的销项税额：固定资产清理贷：营业外收入当固定资产清理产生亏损时：2014 年中级会计资格考试辅导 中级会计实务（第十二章）第 5 页借：营业外支出贷：固定资产清理【基础知识题】2010 年 2 月 1 日，乙公司销售一批商品给甲公司，形成应收款 250 万元。由于甲公司发生财务困难，不能按合同规定支付货款，于 2010 年 8 月 1 日，经与乙公司协商，乙公司同意甲公司以一台生
11、产设备偿还债务。该设备的账面原价为 300 万元，已提折旧 140 万元，计提的减值准备为 15 万元，支付清理费用 1 万元。该设备公允价值为 200 万元，增值税率为 17%，甲公司支付补价 6 万元给乙公司。乙公司对该项债权未计提坏账准备。假定不考虑其他相关税费。正确答案（1）甲公司的账务处理借：固定资产清理 145累计折旧 140固定资产减值准备15贷：固定资产 300借：固定资产清理 1贷：银行存款 1借：应付账款乙公司 250贷：固定资产清理 200应交税费应交增值税（销项税额）34银行存款 6营业外收入债务重组收益10借：固定资产清理 54（2001451）贷：营业外收入固定资产
12、处置损益54（2）乙公司的账务处理借：固定资产 200应交税费应交增值税（进项税额）34银行存款 6营业外支出债务重组损失 10贷：应收账款甲公司 250备注：课后参考【教材例 12如果所抵资产是无形资产借：应付账款（债务额）银行存款（收到的补价）累计摊销无形资产减值准备营业外支出无形资产转让损失（无形资产的公允价值无形资产的账面价值相关税费）贷：无形资产应交税费应交营业税应交增值税营业外收入无形资产转让收益（无形资产的公允价值无形资产的账面价值相关税费）银行存款（支付的补价）营业外收入债务重组收益债务额收到的补价（或支付的补价）无形资产的公允价值如果所抵资产是股票、债券等金融资产以长期股权投资为例，应作如下会计处理：借：应付账款（债务额）2014 年中级会计资格考试辅导 中级会计实务（第十二章）第 6 页银行存款（收到的补价）长
