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1、 财务会计自学指导第四章 存货一、基本结构框架存货及其特征存货的范围及其内容存货概述 存货的确认存货的初始计存货发出的计价原材料核算的内容存货 原材料 原材料按实际成本计价的核算原材料按计划成本计价的核算包装物的核算其他存货 低值易耗品的核算委托加工物资的核算存货的期末计价存货期末计价与清查存货的清查二、重点、难点讲解知识点一 存货的确认和初始计量（一）存货的定义与确认条件1、存货的定义存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。2、存货的确认条件存货同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）与该存货有关的经济利益很可
2、能流入企业；（2）该存货的成本能够可靠地计量。（二）存货的初始计量存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。 财务会计自学指导2采购成本购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。加工成本 直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。存货成本其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。1、外购存货的成本存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。存货的购买价款是指企业购入的材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。存货
3、的相关税费是指企业购买存货发生的进口关税以及不能抵扣的增值税进项税额等应计入存货采购成本的税费。其他可归属于存货采购成本的费用是指采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。2、加工取得的存货的成本存货的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。3、其他方式取得的存货的成本在确定存货成本过程中，应当注意，下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用）；（3）不能归属于使存货
4、达到目前场所和状态的其他支出。知识点二 存货发出的计量（一）发出存货成本的计量方法企业可采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。（二）存货成本的结转企业销售存货，应当将已售存货的成本结转为当期损益，计入营业成本。这就是说，企业在确认存货销售收入的当期，应当将已经销售存货的成本结转为当期营业成本。对已售存货计提了存货跌价准备的，还应结转已计提的存货跌价准备，冲减当期主营业务成本或其他业务成本，实际上是按已售产成品或商品的账面价值结转主营业务成本或 财务会计自学指导3其他业务成本。企业按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。知
5、识点三 期末存货的计量（一）存货期末计量原则资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。（二）可变现净值的含义可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。1、不同存货可变现净值的构成不同（1）产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，其可变现净值为在正常生产经营过程中，该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额。 （2）需要经过加工的材料存货，其可变现净值为在正常生产经营过程中，以该材料所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生
6、的成本、销售费用和相关税费后的金额。2、确定存货的可变现净值应考虑的因素企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明，如产品或商品的市场销售价格、与企业产品或商品相同或类似商品的市场销售价格、供货方提供的有关资料、销售方提供的有关资料、生产成本资料等。（三）存货期末计量的具体方法1、存货估计售价的确定（1）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计量基础。如果企业与购买方签订了销售合同(或劳务合同，下同)并且销
7、售合同订购的数量大于或等于企业持有的存货数量，在这种情况下，在确定与该项销售合同直接相关存货的可变现净值时，应以销售合同价格作为其可变现净值的计量基础。即如果企业就其产成品或商品签订了销售合同，则该批产成品或商品的可变现净值应以合同价格作为计量基础；如果企业销售合同所规定的标的物还没有生产出来，但持有专门用于该标的物生产的材料，其可变现净值也应以合同价格作为计量基础。（2）如果企业持有存货的数量多于销售合同订购的数量，超出部分的存货可变现净值，应以产成品或商品的一般销售价格（即市场销售价格）作为计量基础。 （3）没有销售合同约定的存货，但不包括用于出售的材料，其可变现净值应以产成 财务会计自学
8、指导4品或商品一般销售价格(即市场销售价格)作为计量基础。（4）用于出售的材料等，应以市场价格作为其可变现净值的计量基础。这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。2、材料存货的期末计量（1）对于用于生产而持有的材料等(如原材料、在产品、委托加工材料等)，如果用其生产的产成品的可变现净值预计高于成本，则该材料应按照成本计量。其中，“可变现净值预计高于成本”中的成本是指产成品的生产成本。（2）如果材料价格的下降等原因表明产成品的可变现净值低于成本，则该材料应按可变现净值计量。材料账面价值的期末确定若材料直接出售材料按成本与可变现净值孰低计量材料可变现净值=材料估计售价- 材料出售估计的销售费用和相
9、关税金若材料用于生产产品产品没有发生减值：材料按成本计量产品发生减值：材料按成本与可变现净值孰低计量材料可变现净值=产品估计售价- 至完工估计将要发生的成本-产品出售估计的销售费用和相关税金（四）计提存货跌价准备的方法存货跌价准备通常应当按单个存货项目计提。但是，对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。期末对存货进行计量时，如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分则不存在合同价格，在这种情况下，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价
10、格约定的存货，分别确定其期末可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，从而分别确定是否需计提存货跌价准备。（五）存货跌价准备转回的处理（1）资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值 企业应当在资产负债表日确定存货的可变现净值。企业确定存货的可变现净值应当以资产负债表日的状况为基础确定，既不能提前确定存货的可变现净值，也不能延后确定存 财务会计自学指导5货的可变现净值，并且在每一个资产负债表日都应当重新确定存货的可变现净值。（2）企业的存货在符合条件的情况下可以转回计提的存货跌价准备 存货跌价准备转回的条件是以前减记存货价值的影响因素已经消失，而不是在当期造成存货可变现净值高于成本的其他影响因素
11、。（3）当符合存货跌价准备转回的条件时，应在原已计提的存货跌价准备的金额内转回在对该项存货、该类存货或该合并存货已计提的存货跌价准备的金额内转回。转回的存货跌价准备与计提该准备的存货项目或类别应当存在直接对应关系，但转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。（六）存货盘亏或毁损的处理 属于非常原因造成的净损失计入营业外支出，属于计量收发差错和管理不善等原因造成的净损失计入管理费用。原材料 待处理财产损溢 其他应收款原材料管理费用营业外支出批准处理前 由过失人赔偿部分残料入库一般经营损失非常损失三、典型例题讲解【例 4-1 单选题】下列费用中，不应当包括在存货成本中的是（） 。A、制造企业为
12、生产产品而发生的人工费用 B、商品流通企业在商品采购过程中发生的包装费C、商品流通企业进口商品支付的关税D、库存商品发生的仓储费用【答案】D【解析】选项 D，库存商品的仓储费用应计入当期管理费用；选项 A，应先计入生产成本，产品完工时转入产品成本；选项 BC，均应直接计入存货成本。 财务会计自学指导6【例 4-2 单选题】A 公司期末原材料的账面余额为 100 万元，数量为 10 吨。该原材料专门用于生产与 B 公司所签合同约定的 20 台 Y 产品。该合同约定：A 公司为 B 公司提供 Y 产品 20 台，每台售价 10 万元（不含增值税，本题下同） 。将该原材料加工成 20 台 Y 产品尚
13、需加工成本总额为 95 万元。估计销售每台 Y 产品尚需发生相关税费 1 万元。本期期末市场上该原材料每吨售价为 9 万元，估计销售每吨原材料尚需发生相关税费 0.1 万元。期末该原材料的可变现净值为（）万元。A、85B、89C、100D、105【答案】A【解析】专门为销售合同而持有的存货，应按照产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计量基础。所以该原材料的可变现净值：20109520185（万元） 。【例 4-3 单选题】A 公司系上市公司，2003 年年末库存原材料、产成品的账面余额分别为 1 000 万元和 500 万元；年末计提跌价准备前库存原材料、产成品计提的跌价准备的账面余额分别
14、为 0 万元和 100 万元。库存原材料将全部用于生产产品，预计产成品的市场价格总额为 1 100 万元，预计生产产品还需发生除原材料以外的总成本为300 万元，预计为销售产成品发生的相关税费总额为 55 万元。产成品销售中有固定销售合同的占 80%，合同价格总额为 900 万元。产成品的市场价格总额为 350 万元，预计销售产成品发生的相关税费总额为 18 万元。假定不考虑其他因素，A 公司 2003 年度 12月 31 日应计提的存货跌价准备为（）万元。A、23 B、250 C、303 D、323【答案】C【解析】产成品可变现净值35018332（万元） ，应计提的存货跌价准备金额（500
15、332）10068（万元） 。产成品的生产成本1 0003001 300（万元） ，产成品的可变现净值：有合同部分：9005580%856（万元） ；无合同部分：（1 10055）20%209（万元） ，分别与其成本 1 30080%1 040（万元）和 1 30020%260（万元）比较，均发生减值，因此应计算原材料的可变现净值。原材料的可变现净值：有合同部分：9005580%30080%616（万元） ；无合同部分：（1 10055300）20%149（万元） 。原材料应计提的存货跌价准备金额（1 00080%616）0（1 00020%149）0235（万元） 。2003 年末 A 公司应计提的存货跌价准备23568303（万元） 。四、复习思考题
