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1、工作呵究投资性房地产会计核算创新及与税法的差异分析张良燕随着我国社会主义市场经济的发展和完善 ，房地产市场使用状况相同或相近的土地。日益活跃 ，企业对有关的房地产或物业项目进行投资渐成一可见 ，我国在投资性房地产的后续计量中首选成本模式，种时尚 。 为赚取租金或使资本增值 ，或两者兼有而持有的房对公允价值模式是谨慎使用的。而国际会计准则理事会（简称地产就是投资性房地产 ，其用途 、状态 、 目的等与企业自用的 ）认为 ， 从公允价值模式变更为成本模式通常不大可能厂房 、 办公楼和房地产开发企业用于销售的房地产是不同导致更恰当的列报。 可以看出 ， 更偏向于采用公允价值的。模式。这一差异是在考虑
2、我国房地产市场现状的基础工， 普遍企业会计制度 （ 以下简称原制度 ） 将投资性房地产和使用公允价值计量属性条件还未成熟所致。企业自用房地产都纳人固定资产或无形资产核算 ，这不利于（三 ） 借鉴了 国际财务报告准则 中确定公允价值的方法。反映企业房地产的构成情况及各类房地产对企业经营业绩在公允价值模式下， 企业能否合理地对投资性房地产进行后的贡献。 企业会计准则第号投资性房地产 （以下简称续计量 ，关键取决于公允价值的确定方法是否恰当。考虑到可投资性房地产准则 ）规范了投资性房地产的确认、计量和相操作性等方面的因素 ， 我国借鉴了国际财务报告准则中确定关信息的披露 ， 实现了会计准则的创新与突
3、破。公允价值的方法。一、投资性房地产会计核算的创新 二、 采用成本模式计量下投资性房地产的会计处理以及投资性房地产准则在我国是第一次颁布 ， 该准则明确规与税法差异定， 投资性房地产应当单独确认和计量 ，与企业 自用的房地成本模式计量下投资性房地产的会计处理比较简单， 主产和作为存货的房地产加以区别。要涉及 “投资性房地产” 、 “投资性房地产累计折旧 （摊销 ）” 、投资性房地产准则的主要特点与创新表现如下 ：“投资性房地产减值准备”等科目 ，可以比照“固定资产” 、 “无（一）要求单独核算和反映投资性房地产。 对为赚取租金形资产” 、“累计折旧” 、“累计摊销”、“固定资产减值准备”、“无
4、或使资本增值， 或两者兼有而持有的房地产， 包括已出租的形资产减值准备”等相关科目进行处理。土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权 、 已出租例年月 ， 甲企业计划购人一栋写字搂用于对外出的建筑物 ， 要求专门设置“投资性房地产”科目进行核算 ，并租。 月 日 ， 甲企业与乙企业签订了经营租赁合同 ，约定自在资产负债表上单独列示。购买 日起将这栋写字楼出租给乙企业 ，为期年。 月 曰 ，（ 二）适当引入公允价值计量模式。 投资性房地产准则规甲企业实际购人写字楼 ，支付价款 万元。 假定该写字楼定 ，企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产使用寿命年， 预计净残值万元 ， 企业所得
5、税税率为进行后续计量； 但在有确凿证据表明投资性房地产的公允价 。 按照经营租赁合同约定 ， 乙企业每月支付租金 万值能够持续可靠取得的情况下 ，可以对投资性房地产采用公元。 当年 月 ，这栋写字楼发生减值迹象，经减值测试， 甲企允价值模式进行后续计量。 采用公允价值模式进行后续计量业于年月 日计提减值准备万元。 甲企业的相关的投资性房地产 ，应当同时满足以下两个条件 ：投资性房账务处理如下 ：地产所在地有活跃的房地产交易市场。“所在地”一般是指投（ 丨 ）年月 日购人写字楼时 ：资性房地产所在的大中型城市的城区 。 企业能够从活跃的借 ：投资性房地产写字楼房地产交易市场上取得同类或类似房地产
6、的市场价格及其 贷：银行存款 他相关信息 ，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估（ ）每月计提折旧时（ ） （万元） ：计。“同类或类似的房地产” ，对建筑物而言，是指所处地理位借 ：其他业务成本置和地理环境、性质、结构类型相同或相近， 新旧程度相同或 贷 ：投资性房地产累计折旧（摊销）相近 ，可使用状况相同或相近的建筑物 ；对土地使用权而言，（ ）确认租金收人时 ：是指同一城区 、同一位置区域 、所处地理环境相同或相近 ，可借 ：银行存款（或其他应收款） 中国农业会计 犇犗犐牶牨牥牣牨牫牭牱牭牤犼牣犮狀犽犻牣牫牨牴牣牪牥牨牰牣牥牪牣牥牨牱工作蚵究贷： 其他业务收 采用公允价值模式计量下，
7、 投资性房地产的会计处理与（ ）年 月 日计提减值准备时：税法的差异主要体现两点 ： 税法上仍可以照提折旧或进行借： 资产减值损失 摊销 ，并于税前扣除 ； 会计上确认公允价值变动损益 ，税法贷： 投资性房地产减值准备不确认公允价值变动损益，应作纳税调整。因为税法未定义投资性房地产 ， 所以对于会计上确认的例某上市公司自建房地产一幢，造价万元， 于投资性房地产，仍须按固定资产（或无形资产 ）进行税务处理。 年 月 日达到预定可使用状态 ， 并于当天对外签订经营租根据企业所得税法第十条、 企业所得税法实施条例赁合同 ，租赁期至 年月 日 。该公司采用公允价值计第五十五条规定 ，投资性房地产减值准
8、备不得扣除。其所得税量模式核算投资性房地产。 假设对该房地产计算企业所得的纳税调整方法如下 ：税时净残值率为 ， 采用直线法计算折旧 ， 折旧年限若（本期会计折旧本期计提 ）按税法规定本期允许年， 企业所得税税率为 。 有关资料及相关财税处理如或摊销额 减值准备 扣除的折旧或摊销额下：说明投资性房地产账面价值小于计税基础， 形成可抵扣（ ）年 月 日该房产达到预定可使用状态时 ：暂时性差异（或本期转回前期的应纳税暂时性差异） 。 则应调借：投资性房地产成本增应纳税所得额， 调增的金额（本期会计折旧或摊销额本 贷： 在建工程期计提减值准备 ） 按税法规定本期允许扣除的折旧或摊销（ ）年 月 日
9、， 假设该房地产公允价值为万额。元：若（本期会计折旧本期计提 ）按税法规定本期允许借：投资性房地产公允价值变动或摊销额 减值准备 扣除的折旧或摊销额 贷： 公允价值变动损益说明投资性房地产账面价值大于计税基础 ， 形成应纳税税务处理：暂时性差异（或本期转回前期的可抵扣暂时性差异） 。 则应调年税法计提折旧（ 万元）减应纳税所得额 ，调减的金额 （ 本期会计折旧或摊销额本因此， 本年度应调减应纳税所得额 （万期计提减值准备 ）按税法规定本期允许扣除的折旧或摊销元）额。此时 ，投资性房地产账面价值万元 ，计税基础为假设上例税务上固定资产的折旧年限 、折旧方法 、预计净万元，形成应纳税暂时性差异万元
10、，应按照资产负债表债残值与会计处理相同 ， 形成暂时性差异的仅是计提减值准备务法的要求确认为递延所得税负债。 账务处理如下 ：万元。则税务上年 月 日应将该投资性房地产账面借： 所得税费用递延所得税费用（ ）价值小于计税基础的万元， 即可抵扣暂时性差异确认为递 延所得税资产， 账务处理如下 ：贷： 递延所得税负债投资性房地产借： 递延所得税资产 （ ）（ ）贷： 所得税费用递延所得税费用 （ ）假设年会计利润为万元， 不考虑其他纳税调整因素 ， 则年当年应交所得税为 ：由于固定资产 、无形资产、投资性房地产、长期股权投资当年应交所得税应纳税所得额 适用的所得额税率等价值较大的非流动资产发生减值
11、， 其价值恢复的可能性极（ ） （万元）小或不存在 ， 加上为避免企业利用资产减值进行盈余管理，借： 所得税费用当期所得税费用企业会计准则第号资产减值规定，长期资产减值损失 贷： 应交税费应交所得税一经确认不得转回。则利润表中的所得税费用 （万元）所以 ， 上面确认的递延所得税资产只有等待处置投资性（ ）年月 日 若该房地产公允价值降为万房地产时才能将可抵扣暂时性差异全部转回元 ，则 ：三、 采用公允价值模式计量下投资性房地产的会计处理借 ：公允价值变动损益 以及与税法差异 贷 ：投资性房地产公允价值变动 企业只有存在确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取税务处理：得的， 才允许采用公允价值计量
12、模式 采用公允价值模式计年税法计提折旧仍为万元。 因此 ， 年申报所量 ，企业应当在“投资性房地产”科（ 下设置“成本”和“公允价得税时 ，应调增应纳税所得额万元， 同时调减应纳税所得值变动”两个明细科目 ，并不对投资性房地产计提折旧或进行万元， 累计调减应纳税所得额 万元。 此时，该投资性房摊销 ， 应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础地产账面价值为万元。计税基础为万元。形成应纳税调整其账面价值， 公允价值与原账面价值之间的差额计人当暂时性差异 万元， 比年年末多增应纳税暂时性差异期损益（通过“公允价值变动损益”科目 ） 。 万元，应再确认为递延所得税负债。中国农业会计 借：所得税
13、费用递延所得税费用（ ）根据中国中小微企业成长发展报告 ， 目前在我国全部 企业中 ， 中小微企业占九成。 年政府频频发力促小微企贷 ：递延所得税负债投资性房地产业发展。 月财政部、税务总局先后发布关于进一步扩大小（ ） 型微利企业所得税优惠政策范围的通知 （ 财税 假设年会计利润为万元， 不考虑其他纳税调整 号） 、 关于贯彻落实进一步扩大小型微利企业减半征收企业因素 ， 则年当年应交所得税（ ） 所得税范围有关问题的公告（ 国家税务总局公告 年第（万元）号） （ 简称“ 号公告” ）两大文件 ，这两大文件使得对小微借 ：所得税费用当期所得税费用 企业所得税减半征收的范围进一步扩大， 它为小微企业带来贷：应交税金应交所得税 机会的同时 ，也使得业内对究竟应该如何计算 年度对小则利润表中所得税费用当期所得税递延所得税
