建筑业“营改增”税负测算

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1、建筑业“营改增”税负测算随着建筑业营改增政策的临近，建筑企业税负变化到底如何，将面临哪些变化等是必须考虑的问题。方正税务师以实地调研数据为样本，根据财政部、国家税务总局关于印发营业税改征增值税试点方案的通知（财税2011110 号）明确的建筑业适用 11%税率进行营改增后可能引起的税负变化进行了分析，供纳税人参考。一、建筑业特点及主要风险按照方案建筑业纳入增值税征税范围后，按照一般计税方法计算应交增值税，与其他增值税一般纳税人相比，目前建筑业存在以下主要特点及涉税风险：1.建筑业财务核算不规范。据了解，建筑业的财务核算主要由工程项目部门按预算成本提供报账凭证，并非按照实际采购业务据实计账。这一

2、做法对营业税直接依工程收入按适用税率计税影响不大。营改增后，工程成本及其原始凭证直接影响增值税税款计算，工程项目部门某些采购业务不能取得增值税专用发票将直接影响税款的抵扣，而工程项目部门为报账虚构购进业务取得扣税凭证将涉嫌偷逃增值税。2.建筑业人工费用占比高。建筑业属于劳动密集型行业，人工费用占总成本的比例相对较高。经测算，建筑企业人工费用约占全部成本的 30%。与其他行业相比，建筑业人工费用占营业收入的比例较高，建筑业工程收入中增值较多，营改增后税负可能上升较多。3.建筑业采购市场不规范。建筑企业大部分大型设备如挖掘机、吊机等是通过租赁得来，有的则是由劳工带机作业，不少主材如砂石、砖等以及一

3、些辅料如铁丝、扣件等是向增值税小规模纳税人购买的，难以取得增值税专用发票，将导致建筑业营改增税负增加。二、建筑业营改增税负测算方法为了便于对营改增前后税负变化进行对比，我们将营改增后的增值税税负界定为应纳增值税额与含税工程收入之比。即：增值税税负增值税应纳税额含税工程结算收入增值税应纳税额=工程销项税额工程进项税额工程销项税额= 工程结算收入（1+11%）11%工程进项税额=材料等含税成本(1+材料等适用税率) 适用税率全部实施营改增后，增值税链条会逐步健全，建筑业进项税抵扣范围会逐步扩大并完善，因此区分两种情况分别测算建筑业营改增后税负。第一种情况，假定除人工费用外的全部材料费用都可以取到增

4、值税专用发票。因为随着营改增的推行，建筑企业为了减轻自身的税收负担，必然会选择增值税一般纳税人采购材料，索取增值税专用发票扣税。第二种情况，按照建筑企业估计，目前只有部分项目可以取得增值税扣税发票。三、建筑业营改增税负的具体测算我们选择了省内较大建筑企业，其业务也具有一定的代表性。以下是近年两个已完工项目的相关数据指标进行的营改增税负测算。1.营改增税负测算wy 项目工程结算收入 87,200,000 元，工程成本为 80,077,897 元。yw 项目工程结算收入 128,500,255.27 元，工程成本为 118,983,295.46 元。（1）销项税额的测算wy 工程销项税额= 87,

5、200,000（1+11%）11%=8,641,441（元）yw 工程销项税额=128,500,255（1+11%）11%=12,734,260（元）（2）进项税额的计算分全部材料可扣税和部分材料可扣税两种情形，其中混凝土、预拌砂浆、砖、砂石按 3%征收率扣税，其他材料按 17%税率扣税计算如下表。测算施工项目 抵扣范围可全抵 抵扣范围部分可抵成本构成 wy 项目 yw 项目适用税率 wy 项目 yw 项目 wy 项目 yw 项目人工 21,742,368.03 33,817,599.13 0.00% 机械费 1,712,036.45 2,013,699.22 17.00% 248,757.4

6、3 292,588.78 0.00 材料费 48,760,218.72 71,116,120.86 5,446,535.77 7,901,526.36 3,493,419.67 5,105,454.77其中： 钢材13,929,775.33 20,343,500.00 17.00% 2,023,984.45 2,955,893.16 2,023,984.45 2,955,893.16混凝土 8,914,917.66 14,009,932.50 3.00% 259,657.80 408,056.29 259,657.80 408,056.29预拌砂浆 2,221,147.92 3,618,575

7、.35 3.00% 64,693.63 105,395.40 64,693.63 105,395.40砖 1,524,632.55 2,286,257.10 3.00% 44,406.77 66,590.01 保温材料 851,002.62 1,205,966.32 17.00% 123,649.95 175,225.88 水电材料 4,105,333.41 6,002,762.05 17.00% 596,501.44 872,196.20 砂石 1,441,402.15 1,015,973.26 3.00% 41,982.59 29,591.45 门窗 5,723,218.45 9,163,

8、002.80 17.00% 831,578.75 1,331,376.48 831,578.75 1,331,376.48防水 1,611,485.20 2,561,022.60 17.00% 234,147.42 372,114.39 周转材料 4,945,368.25 7,526,000.05 17.00% 718,557.78 1,093,521.37 水泥 2,157,652.35 2,097,283.15 17.00% 313,505.04 304,733.45 313,505.04 304,733.45其他材料 1,334,282.83 1,285,845.68 17.00% 19

9、3,870.15 186,832.28 其他 7,863,273.80 12,035,876.25 17.00% 1,142,526.96 1,748,802.53 合计 80,077,897.00 118,983,295.46 6,837,820.17 9,942,917.66 3,493,419.67 5,105,454.77 根据上表计算，wy 项目全部可以取得进项税的情况下进项税 6,837,820.17元，部分取得进项税的情况下，进项税 3,493,419.67 元；yw 项目全部可以取得进项税的情况下进项税 9,942,917.66 元，部分取得进项税的情况下，进项税5,105,4

10、54.77 元。（3）营改增后的税负变化情形之一：材料可全部扣税情况的税负Wy 项目应交增值税额= 8,641,4416,837,820=1,803,621（元）增值税税负1,803,62187,200,0002.07%Yw 应交增值税额=12,734,260-9,942,915=2,791,345（元）增值税税负2,791,345128,500,2552.17%情形之二：部分材料可扣税情况的税负wy 应交增值税额=8,641,441-3,493,420=5,148,021（元）wy 增值税税负5,148,02187,200,0005.90%yw 应交增值税额=12,734,260-5,105

11、,454=7,628,806（元）增值税税负7,628,806128,500,2555.94%（4）营改增后保持原税负不变的税率营改增之前，建筑企业营业税的实际税负率为 3%。假设税负平衡点的增值税税率为 x，如果维持改革前后的税负不变，那么：工程结算收入3%=工程结算收入(1+x) x-当期可抵扣进项税额A.在全部材料可以扣税情况下，维持原营业税税负水平，计算出 wy 项目x=12.16%，即建筑企业营业税保持原税负 3%不变的情况下，wy 营改增后增值税税率应设计为 12.16%；计算出 yw 项目 x=12.03%，即建筑企业营业税保持原税负 3%不变的情况下，yw 营改增后增值税税率应

12、设计为 12.03%；B.在部分材料可以扣税情况下，维持原营业税税负水平，计算出 wy 项目x=7.49%，即建筑企业营业税保持原税负 3%不变的情况下，wy 项目营改增后增值税税率为 7.49%，yw 项目的 x=7.53%，即建筑企业营业税保持原税负 3%不变的情况下，yw 项目营改增后增值税税率为 7.53%。2.分析与结论在前述 wy 和 yw 两个项目中，假定全部材料可以扣税，其应纳增值税占含税工程收入的比率分别为 2.07%和 2.17%，明显低于改革前 3%的营业税税负率。但是如果按照只有部分材料可以取得扣税凭证的情形测算，企业的实际税负率分别达到了 5.90%和 5.94%，远远高于营改增之前 3%的税率。如果要达到改革前营业税的税负水平，两个项目的增值税率分别为 7.56%和 7.49%。由此可见，建筑业税负的高与低，关键取决于专用发票的取得和进项税扣除额的大小。在现有环境下，不是所有涉及建筑成本供货企业都是增值税一般纳税人，并非每项支出都可以取得增值税专用发票，增值税发票取得不易。如果出现甲供料或者部分支出项目没有增值税发票，这就直接导致一些项目不能抵扣，造成企业实际税负加重。