合并报表的编制

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1、第一部分 合并报表的范围一、合并报表合并范围（一）母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业。 1、母公司直接拥有被投资企业半数以上权益性资本。 2、母公司间接拥有半数以上权益性资本。 例：A 公司拥有 B 公司 90%股权，B 公司拥有 C 公司 54%股权。 A 公司拥有 C 公司的资本比例上有 905448.6，但合并范围以母公司是否对另一企业的控制为标准，由于 A 公司拥有 B 公司的 90权益资本，B 公司包括对外投资在内的所有活动都处于 A 公司控制之下，B 公司少数股东持有 C 公司 5.4（1054）的权益性资本也同样处于A 公司控制之下，因而 A 公司拥有 C 公司的 54（

2、48.65.4）的权益性资本，属于合并范围。 3、直接和间接方式合计被投资企业半数以上的权益性资本。 例：A 公司拥有 B 公司 70 %股权，又拥有 C 公司 35%股权；B 公司拥有 C 公司 20 % 股权。 A 公司直接拥有 C 公司 35%股权，间接拥 C 公司 20%股权，合计拥有 55%的权益性资本，属于合并范围。 （二）被母公司控制的其他投资企业。 1、通过与该企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资企业半数以上的表决权。 2、根据章程或协议，有权控制该被投资企业的财务经营政策。 3、有权任免董事会等类似的权力机构多数成员。 4、在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。

3、二、不纳入合并范围的子公司（一）不纳入合并范围的原因 1、对公司的控制权受到限制。 2、对子公司的资金高度受到限制。 3、子公司的生产经营活动不完全受母公司的管理和决策。 4、母公司与子公司的生产经营活动缺乏一体性。 （二）若直接或间接拥有被投资企业 50以上股权，但符合下列情形的仍不纳入合并范围 1、已准备纳入关停并转的子公司。 2、按破产程序，已宣告被清理整顿的子公司。 3、已宣告破产的子公司。 4、准备近期出售而短期持有的。 5、非持续经营的所有者权益为负数的子公司。 说明： 如母公司考虑子公司为其供应原料，不准备宣告其破产，则仍然必须将其纳入合并范围。6、受所在国外汇管制及其他管制，资

4、金高度受到限制的境外子公司。 第二部分 合并报表的基本理论及抵销分录编制技巧一、内部权益性投资及其收益的抵销 （一）内部权益性投资的抵销 、 抵销分录 借：实收资本 资本公积（子公司所有者权益合计） 盈余公积 未分配利润 合并价差（借或贷、差额） 贷：长期股权投资 少数股东权益 （子公司所有者权益合计少数股权） 、 合并价差 （）产生原因：由于母公司在证券市场上通过第三者取得子公司股份，支付给第三者的价款高于或低于发行该股份的发行价。 （）合并价差的计算 合并价差母公司内部权益性投资被投资子公司所有者权益合计母公司在子公司的投资比例股权投资差额。 （）报表列示：合并价差属于“长期股权投资”项目

5、的调整项目，在合并报表中应单独列示于“长期股权投资”项下。 、 少数股东权益 （）含义：反映除母公司以外的其他投资者在子公司中的权益，表示其他投资者在子公司所有者权益中所拥有的份额。（）少数股东权益的计算 少数股东权益子公司所有者权益合计（母公司在子公司投资比例）（）报表列示：在“负债”类项目与“所有者权益”类之间单列一类反映。 【例 1】母公司拥有子公司 80%的股份，年末母公司“长期股权投资对子公司投资”帐面值为 28000 元，子公司所有者权益项目如下：实收资本 26000 元、资本公积 4000 元、盈余公积2000 元、未分配利润 1000 元。 借：实收资本 26000 资本公积

6、4000 盈余公积 2000 未分配利润 1000 合并价差 1600 贷：长期股权投资 28000 少数股东权益 6600 （二）内部权益性投资收益的抵销 1、抵销原理 （）子公司本期净利润已包括在母公司的投资收益和少数股东本期收益，合并报表实质上是将子公司的本期净利润还原为收入、成本费用处理，那么必须将对母公司的投资收益予以抵销。 （）因为采用权益法核算，子公司的期初未分配利润已包括在母公司的长期股权投资及期初未分配利润（或其他所有者权益）帐上，应予抵销。 （）由于合并利润分配表是在整个企业集团的角度，反映对母公司股东的利润分配情况，而子公司的利润在母公司的投资收益及利润分配中已有所反映，

7、因此子公司的利润分配各项目数额必须予以抵销。 2、抵销分录及公式 子公司本期净利润子公司年初未分配利润子公司本期已分配利润子公司年末未分配利润 抵销分录： 借：投资收益（子公司本年净利润母公司投资） 少数股东损益（子公司本年净利润（母） ） 年初未分配利润（子公司年初未分配利润） 贷：提取盈余公积（子公司提取盈余公积数） 应付利润（子公司应付利润数） 未分配利润（子公司尚未分配利润数） 说明： （）期初未分配利润、提取盈余公积、应付利润、未分配利润在子公司的利润分配表中找。 （） “投资收益”有二个来源 、在子公司“投资收益对子公司”项目中找。 、计算得出。 、 盈余公积的调整 （）原理 、通

8、过上述抵销分录，已将子公司本期计提的盈余公积全部冲销，但依据我国公司法有关规定，盈余公积由单个公司按本期实现的税后利润计提。 、通过调整提取盈余公积的抵销分录后，合并资产负债表上的“盈余公积”项目反映母公司盈余公积帐面值和其在子公司提取盈余公积中所占的份额。 同时合并利润分配表中，“提取盈余公积”项目反映了母公司盈余公积帐面值和其在子公司提取盈余公积中所占的份额。 、调整分录相当于将母公司一部分未分配利润转作盈余公积，而不是将子公司未分配利润转作盈余公积，因为子公司的未分配利润已全部被抵销了。 （）调整分录 、调整当期盈余公积 借：提取盈余公积 贷：盈余公积（子公司当年提取盈余公积数母） 、调

9、整以前年度盈余公积 借：年初未分配利润 贷：盈余公积（到上年止子公司累计提取盈余公积数母） （三）内部权益性投资和投资收益的抵销的综合举例 【例】年母公司“长期股权投资对 A 子公司投资“期初帐面值为 45000 元，占 A公司 80%的股份，A 公司期初帐面值如下：实收资本 35000 元、资本公积 15000 元，当年 A 公司实现净利润 10000 元，提取盈余公积 1000 元，应付股东利润 2000 元。 2 年 A 公司实现净利润 10000 元，提取盈余公积 1000 元，应付股东利润 2000 元。 1 年： 内部权益性投资的抵销 借：实收资本 35000 资本公积 15000

10、 盈余公积 1000 未分配利润 7000 合并价差 5000 贷：长期股权投资 51400 少数股东权益 11600 说明： A、 “长期股权投资”期末数45000（1000080）（200080）51400 元。 、 “盈余公积”期末数1000 元。 （子公司） C、 “未分配利润”期末数10000100020007000 元。 、少数股东权益（3500015000）（180）（1000020）（200020）11600 元。 、合并价差（5140011600）（350001500010007000）5000 元。内部权益性投资的抵销 内部权益性投资收益的抵销 借：投资收益8000 少数股

11、东损益2000 贷：提取盈余公积 1000 应付利润 2000 未分配利润 7000 调整提取盈余公积 借：提取盈余公积 800 贷：盈余公积 800 注意：子公司提取盈余公积数母公司投资比例。 2 年 内部权益性投资的抵销 借：实收资本 35000 资本公积 15000 盈余公积 2000 未分配利润 14000 合并价差 5000 贷：长期股权投资 57800 少数股东权益 13200 说明： A、 “长期股权投资”期末数51400（1000080）（200080）57800 元。 、 “盈余公积”期末数100010002000 元。 （子公司） C、 “未分配利润”期末数7000（100

12、0020002000）14000 元。 、少数股东权益1160010000（180）（200020）13200 元。 、合并价差（5780013200）（3500015000200014000）5000 元。 内部权益性投资收益的抵销 借：年初未分配利润 7000 投资收益8000 少数股东损益2000 贷：提取盈余公积 1000 应付利润 2000 未分配利润 14000 调整提取盈余公积 借：提取盈余公积 800 贷：盈余公积 800 借：年初未分配利润 800 贷：盈余公积 800 特别注意： A、 子公司提取盈余公积数母公司投资比例。 B、 调整以前年度盈余公积不要忘记。二、内部应收应

13、付账款及坏账准备的抵销 （一）内部应收应付帐款的抵销 借：应付帐款 贷：应收帐款说明：这笔业务在以后年度无须编制递延抵销分录。（二）坏帐准备的抵销 借：坏帐准备 （期末内部应收帐款计提的坏帐准备余额） 贷：管理费用 （借或贷、差额） 年初未分配利润 （期初内部应收帐款计坏帐准备余额） 说明：本抵销分录公式适用于当年及以前年度坏帐准备的抵销。 【例 3】某集团公司自 1991 年开始用备抵法核算坏帐，且 1991-1994 年间内部未发生坏帐，有关资料如下： 年份 内部应收帐款年末余额 计提坏帐比例 1991 10000 5 1992 15000 5 1993 10000 3 1994 1200

14、0 3 1991 年： 借：坏帐准备 50 贷：管理费用 50 1992 年： 借：坏帐准备 75 贷：期初未分配利润 50 管理费用 25 说明： 坏帐准备当年内部应收帐款年末余额当年计提比例15000575 元 年初未分配利润上期期末内部应收帐款年末余额上年计提比例10000550 元 管理费用为轧差数755025 元。 1993 年： 借：坏帐准备 30 管理费用 45 贷：期初未分配利润 75 说明： 坏帐准备当年内部应收帐款年末余额当年计提比例10000330 元 年初未分配利润上期期末内部应收帐款年末余额上年计提比例15000575 元 管理费用为轧差数753045 元。 1994 年借：坏帐准备 36 管理费用 6 贷：期初未分配利润