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1、新会计准则和新制度的意义一、新准则和新制度的特征 （一）新准则和新制度是进一步贯彻和落实会计法和企业财务会计报告条例的重要措施。会计法7章52条中多处提到国家实施统一的会计制度问题，企业财务会计报告条例也多处提到了国家统一的会计制度。也可以这样理解，这次颁布的新准则和新制度是会计法和企业财务会计报告条例的重要配套法规，是会计法和企业财务会计报告条例的延续。法是比较原则的，条例也是比较原则的，在会计核算方面的具体要求就体现在新准则和新制度中。 （二）新准则和新制度的颁布实施与我们国家的经济发展和国民经济第十个五年计划纲要密切相关。国民经济第十个五年计划纲要内容相当丰富，“十五”计划纲要中很多内容
2、和会计工作相关，比如说，纲要中对企业改革有这样的规定，月门对国有大中型企业进行规范的公司制改革，除少数国家垄断经营的企业可改制为国家独资公司，鼓励其他国有大中型企业通过规范上市、中外合资、互相参股等形式，逐步改制为多元持股的有限责任公司或股份有限公司。此次会计改革形成的企业会计制度暂在股份有限公司实行，但这不是终点，它的适用范围将要逐步扩大到其他企业包括国有企业；此次会计改革是为了国民经济发展和国有企业公司制改造奠定基础，提供服务。我们简要地回颇一下1993年“两则”、“两制”的改革，实现了40多年计划经济的会计模式转向市场经济的模式性转换。实践证明，如果没有1993年的会计改革，后来进行的国
3、有企业公司制改组和现代企业制度的建立是无法想象的，计划经济条件下的会计体系很难适应现代企业投资主体多元化的需要。wwW此次会计改革仍然是为了配合我国进一步深化企业改革所进行的。大家要充分认识到这一点。 （三）此次改革具有非常强的针对性。主要是针对我国资本市场的发展中在会计方面出现的不规范行为，比如包装上市，会计做假，泡沫行为等等。同时也是针对资本市场以外的企业包括一些少数国有企业实际存在的资产虚增、利润虚增的情况，从会计政策和会计制度这个角度来促进和规范我国的资本市场的健康发展。 （四）适应加人世界贸易组织（wt）的要求。从这次改革的深层次分析，我们己经为加入wt做好了充分准备。过去我们没有到
4、位的地方现在到位了，此次会计改革实现了与国际会计惯例的充分协调。1993年的会计改革是初步的，是模式性的转换，深层次的问题并没有完全解决。此次制度改革不是解决模式问题，是解决深层次问题，是在会计政策上和国际惯例进行了充分协调。 二、新准则和新制度的内容与结构 企业会计制度和会计准则都是会计法中提到的国家统一会计核算制度的组成部分。会计法第五十条规定：“国家统一的会计制度，是指国务院财政部门根据本法制定的关于会计核算、会计监督、会计机构和会计人员以及会计工作管理的制度。”会计核算制度仅仅是统一会计制度的一部分，会计核算制度包括会计准则和企业会计制度。 企业会计制度的发布实施是我国会计核算制度改革
5、总体思路的重要组成部分。改革的总体思路是：（1）打破行业、所有制、组织方式和经营方式的界限，建立统一的企业会计制度，适用于除金融保险企业以外的大、中型企业，并在此基础上对各个行业、企业的个性业务，拟定各个专业核算办法。（2）针对小规模企业的特点，制定小企业会计制度。（3）考虑到金融保险企业经营的特殊性，制定金融保险企业会计制度。 已经发布的企业会计制度不是对现有行业会计制度的简单相加，而是以股份有限公司会计制度及其补充规定和具体会计准则为基础加以制定的。目前，财政部正准备起草特殊业务的专业核算办法，比如，工交企业成本核算办法、商品购销存核算办法、进出口业务核算办法、房地产商品开发业务核算办法，
6、等等。这些特殊业务的专业核算办法也将作为企业会计制度的统一整体。 小规模企业和金融保险企业有其若干特殊性，难以执行企业会计制度。财政部在继企业会计制度发布实施之后，将着手考虑小企业会计制度和金融保险企业 （特别是商业银行）的会计制度建设问题。 三、新准则和新制度保持了会计的中国特色 财政部此次发布实施的新准则和新制度，是会计中国特色的重要体现，从准则和制度所依存的法律环境、制度形式、制度内容等诸多方面进行考察，它是符合我国现阶段实际情况的。 （一）新准则和新制度与我国的法律环境和法规体系相适应。 我国的法律体系类似于大陆法系，通过会计立法来规范会计行为是中国会计的重要特征。中华人民共和国会计法
7、是会计工作的根本大法，是我国会计法规体系的最高层次。国家统一的会计制度作为我国会计法规体系的一部分，其制定权限是以法律形式固定下来的。新修订的会计法第八条规定：“国家实行统一的会计制度。国家统一的会计制度由国务院财政部门根据本法制定并公布。国务院有关部门可以依照本法和国家统一的会计制度制定对会计核算和会计监督有特殊要求的行业实施国家统一的会计制度的具体办法或者补充规定，报国务院财政部门审核批准。中国人民解放军总后勤部可以依照本法和国家统一的会计制度制定军队实施国家统一的会计制度的具体办法，报国务院财政部门备案”因此，企业会计制度作为会计核算的重要规范，由财政部制定下发，而不是曲某个事业单位或民
8、间社会团体制定公布，这与中国的法律环境和法规体系是相适应。 在我国，企业会计制度以及企业会计准则都是国家统一的会计核算制度，其定位属于行政法规性的规范性文件，而不是公认会计原则。行政法规具有强制性的特点，有关企业必须执行；公认会计原则不具有法规性和强制性，而是作为公众普遍接受和认可的会计原则或惯例。作为具有行政法规性的文件，对于经济业务事项的会计处理，要求明确规定企业应当怎样做，不应当怎样做，不允许企业有更多 的选择会计政策的余地；公认会计原则却具有较大的灵活性，实际执行中在很大程度上取决于企业和会计中介机构的职业判断。 我认为，企业会计准则和企业会计制度与西方国家的公认会计原则是有本质区别的
9、。照搬美国由财务会计准则委员会（fasb）制定并公布上百项会计准则以取代会计制度，不仅在短时间内难以做到，即使能够达到，将会计准则作为公认会计原则，要求企业按照这些原则进行会计核算，不太符 中国的国情，即背离中国的法律环境，又会导致会计规范的弱化，会计人员将无所适从。 （二）继续保留了“会计制度”这种形式制定会计 规范，符合中国人的思维方式和习惯，便于理解和实 际操作。 我国著名会计学家葛家滑教授指出：从建国以后，我国的会计规范就采取“制定”的形式。这种形式不但在我国由来已久，为人们所亲见乐闻，而且制度向来被认为是法规的组成部分，具有明显的统一性和强制性。因此这同国家需要直接管理全国会计事务，
10、统一会计制度的制订，更好地适应统一财政经济体制的需要是完全吻合的。 90年代初期，我国实行了以“两则”、“两制”为主要内容的会计改革，实现了与国际会计惯例的初步协调。自1997年以来，又陆续发布了13项具体会计准则，但是，会计制度这种形式一直延续至今，用来直接规范企业的会计核算，在实际工作中具有很强的生命力。近些年的实践表明，广大会计实务工作者仍然需要“会计制度”这种形式，通过“会计制度”明确规定应当使用哪些会计科目，记入借方还是贷方，期末如何编制会计报表，等等。较为现实、可行的做法是，将那些结合我国国情并借鉴国际会计惯例的改革内容，有机地深人会计科目及使用说明，会计报表格式及编制说明之中。只
11、有这样，才便于企业广大会计人员实际操作，便会计改革的内容能够落到实处。 鉴于上述情况，此次会计改革继续沿用了“会计制度”这种形式，这主要是绝大多数实务工作者的意见。有一种观点认为，采用“准则”的形式才体现会计改革，“制度”形式具有倒退的迹象；另有一种观点，认为“制度”象是计划经济的，“准则”的与市场经济相适应；也有观点认为，中国应当直接按照美国会计办法、进出口业务核算办法、房地产商品开发业务核算办法，等等。这些特殊业务的专业核算办法也将作为企业会计制度的统一整体。 （三）就改革的内容而言，新准则、新制度在很多方面也体现了会计的中国特色，这是由我国市场经济发展的现状所决定的。 比如说，“公允价值
12、”是目前国际上最为流行的计量属性，但在我国市场经济尚未健全和规范的情况下，超前地引人“公允价值”，极有可能出现人为操纵利润的情况。因此，新准则和新制度对有关经济业务事项的处理，尽可能地回避了按“公允价值”计价，而改按帐面价值入帐。 1、关于债务重组的处理。根据新规定，债务人与债权人进行债务重组时，以现金清偿债务时所支付的现金小于应付债务帐面价值的差额，或以非现金资产清偿债务时用于抵债的非现金资产的帐面价值小于应付债务的帐面价值的差额，或以修枣其他债务条件进行债务重组时未来应付金额小于债务重组前应付债务帐面价值的差额，不确认重组收益而计人资本公积；如果债务人以非现金资产清偿债务，债权人均按应收债
13、权的帐面价值等作为受让的非现金的入帐价值；如果是将债权转为股权的情况下，债权人应按应收债权的帐面价值等作为受让股权的入帐价值。 2、关于非货币性交易的处理。针对我国非货币性交易的现实情况，新规定不再进行“同类货币性交 易”和“非同类货币性交易”划分的规定，而改为凡属于非货币性交易，均以换出资产的帐面价值加上相关税费作为换人资产的人帐价值。也就是说，企业在资产重组、改制上市过程中发生的资产置换，一般情 况下不确认收益。这与美国等一些西方国家的做法不同。 3、关于以“放弃非现金资产”的方式取得的长 期股权投资的处理。新规定同样也不再以放弃非现金资产的“公允价值”作为长期股权投资的投资成本，而改按放
14、弃的非现金资产的帐面价值确认为初始投资成本。 以上是此次新准则、新制度改革体现中国特色的事要内容。之所以进行这些方面的改革，主要是为了规范我国资本市场的会计秩序，遏制资本市场中利用债务重组、资产置换、相互参股等包装上市的违法违规行为而加以规定的。这些规定具有非常重要的现实意义。 （四）企业会计准则与企业会计制度并存，是我国现阶段企业会计改革的合理模式。 新中国会计准则的建设从1988年起步，已走过了13今年头。1993年实施了企业会计准则基本准则，适用于所有企业。从1997年的第一项具体准则企业会计准则关联方关系及其交易的披露起，至今已发布实施了13项具体会计准则。具体准则主要适用于上市公司，
15、有些也适用于其他企业。目前，会计准则仍在继续研究制定和陆续发布的过程中。 1、企业会计准则与企业会计制度的异同。如前所述爪企业会计准则与企业会计制度是国家统一的会计核算制度的组成部分，均属于具有行政法规性的规范性文件，对会计要素的确认、计量、披露或报告等作出规定，由财政部制定并公布。但是，两者之间存在若干重大差别：首先在适用范围上，具体会计准则大多只适用于股份有限公司，有些也适用于其他企业；企业会计制度要求除股份有限公司外，符合条件的其他企业也可执行，国有企业经批准后执行。其次爪企业会计制度自成体系，涵盖企业全部经济业务，县凡属于纳入企业会计制度适用范围的企业，研发生的各种经济业务的会计处理，均应按照企业会计制度有关规定执行；具体会计准则只就企业的某项业务或某一方面核算内 容作出规定，到目前为止，发布的13项具体会计准则只是规范有关企业中的部分经济业务。第三具体会计准则在会计要素的确认、计量、披露或报告方面的规定更加原则爪企业会计制度的规定较为具体；具体会计准则没
