《传统观念与现代理论耦合的会计理论发展》由会员分享，可在线阅读，更多相关《传统观念与现代理论耦合的会计理论发展（14页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。
1、传统观念与现代理论耦合的会计理论发展 传统观念与现代理论耦合的会计理论发展 伴随20世纪的到来，意大利从资本主义自由竞争进入垄断的发展阶段，跻于欧美帝国主义之列。资产阶级革命的不彻底性，南北地区和城乡发展的不平衡，资源的严重匮乏，决定了意大利具有贫穷的帝国主义&rdqu;的特征。政治、经济领域的急遽变化和转折，对会计研究领域也产生了深刻的影响。这一时期的意大利会计研究呈现出纷繁歧异的局面。而相比于德语、英语、法语以及其他语言国家或地区，20世纪上半叶更是意大利本文由/收集整理会计和管理学术研究的决定性时期。这一时期，似乎只有一个学者主导了意大利学术研究，他是gin zappa（18791960
2、）。zappa的名声盖过了其他学者，但也许正是这个原因，其他学者的名字及作品更应该引起人们的关注。诸如giuseppe erbni（18271917）和他的学生givanni rssi（18451921），以及zappa的老师fabi besta（18451922）等人在20世纪前期也有很多著述。本文有两个目的：一是总结gin zappa对于会计研究的贡献，并对erbni 、rssi和besta在20世纪的一些成果作出评介；二是展示其他知名意大利会计学者在会计史、成本会计等领域的著名研究成果。 一、erbni、rssi与besta的晚期作品19世纪后半叶意大利会计研究由erbni、rssi和b
3、esta所主导。而且，此三人对随后二十年的学术出版均有贡献。WWWerbni主要有一本专著，即对记账法研究的自我反思&rdqu;。erbni（1902）的这篇论文一度成为他的天鹅之歌&rdqu;；这段时期记账方法研究非常流行‐‐不光在政府会计领域，而且在企业会计领域也很受重视（见erbni1901，1902；rigbn 1914）。anziani（1994：144）解释道由于这段时期意大利经济发展引起企业业务的日益复杂，erbni复式簿记系统的内在复杂性发展迅速。&rdqu;rssi（1901a，1901b；1907a，1907b）一度也是记账方法研究的倡导者，表现出类似的
4、倾向。他的专著nuvi studi di ragineria e battaglie ritihe（1907a），流露出传统与现代思想的碰撞。现代思想是指besta的思想，而不是zappa的思想，尽管besta在那时还并非会计理论的主流。besta自19世纪的最后十年才崭露头角，而且一直到1925年之前仍是学者中的佼佼者。这一时期，他完成了三卷巨著‐‐agnu pus（见besta1922，以及besta1880）。besta同时代表了另外一种天然&rdqu;的风格：从人文风格向非人文风格（物质风格）的转变。但是besta的思想仍然桎梏于个体理论&rdqu;（prpriet
5、ary）框架，而未考虑到主体理论&rdqu;（entity）。总之，其理论体系仍然建立于资产负债表及其估价上。besta 的agnu pus（1922）的第一卷出版于1891，另外两卷则出版于1909年和1916年。besta认为会计的核心是资金&rdqu;，由主动（正的）和被动（负的）资金组成，换言之，资产和负债组成。设置第一类账户是为了反映不同类型的实账户（资产与负债），第二类是为了反映虚账户（即资金总量的变动）。资产与负债的变动决定了相应资金的变动总额；因而分录必须是双重的。besta把实账户&rdqu;称为存量账户&rdqu;，而把虚账户&rdqu;称为衍生账户&rdqu;。besta
6、把所有的交易看作业主权益的变动，并因而只确认两类交易的影响：会引起单一账户资产的增加，或者资产的减少。总结为：正向变动为，资产增加或负债减少或净资产增加的幅度；负向变动为，资产减少或负债增加或净资产减少的幅度。复式簿记系统要求总资产及其变动账户与总资产要素（资产、负债）账户应反方向，从而，第一类账户，正向变动记入redit&rdqu;（贷方），负向变动记入debit&rdqu;（借方）；而第二类账户正向变动记入debit&rdqu;（借方），负向变动记入redit&rdqu;（贷方）。尤其值得一提的是，besta是将会计与经济理论建立联系的第一人。besta将会计定义为经济控制科学&rdqu;
7、，适用于任何性质企业或经济体‐‐个人业主制，合伙制企业或公共企业以及政府部门。他所谓的经济控制包括事前、事中和事后控制。这意味着控制&rdqu;不仅包括计算、估计、推测以及最终资产负债表编制等日常管理工作；且涵盖敦促经理、员工履职的管理规定&rdqu;。他建立了一个组织框架，将组织设计作为经济控制的前提。此外，besta清晰地阐释了业主理论&rdqu;。他的agnu pus是对产权基础会计系统&rdqu;的最好论述。通过借鉴riard的价值理论，提出了重置成本，并提出房地产和租赁计价采用现值的思路。除了以上会计理论研究的贡献，besta培养了许多优秀的学生，正是他们将bes
8、ta的思想发扬光大。其中，他最有名望的门徒&rdqu;是gin zappa，zappa在1921到1949年间是威尼斯大学的会计泰斗。二、zappa的学术贡献zappa不仅拓展了besta的研究，而且革新了意大利会计研究（甚至于管理理论），部分是基于ah的实证批判思想；部分则受益于哲学家givanni valilati（18631909）与federig enriques（18711946）的实用主义思想。zappa的理论折射出经济学家与哲学家的深远影响。zappa的巨著：la deterinazine del reddit nelle iprese eriali，i valri di nt
9、in relazine alla frazine dei bilani（zappa192029）等是创新性的。这些研究著作体现出zappa的两大核心贡献‐‐估值、收益计量的经济观念。他的这些观点受到新实证主义、实用主义与经济思想的影响。具体而言，zappa的学术贡献体现在以下几方面： http:/wwwybask 其一，zappa（192029；1937）提出，企业会计的核心主题是收益确定。这一论断构成所有会计程序的解释基础‐‐尤其是会计理论以及资产负债表与收益表。zappa强调收益表与会计动态方面特征的联系。犹如shalenbah的动态会计理论，zap
10、pa在其体系中将资产负债表看作收益确定的一种手段。收益体现了价值的流动，是基于两个不同的时点以及两个不同的价值存量来计量的，分别为期初与期末资本存量（zappa 192029）。从以上对于收益的界定，不难看出，zappa寻求一种通过收益能力保全，从而实现实物资本保全&rdqu;的方法，计量方式是期间资本经济价值的变动（不考虑派发股息或追加投资）。进一步地，zappa将会计账户作了四维划分：将两种实账户加以区分，一为资产，一为负债与业主权益，有意大利人翻译为存量账户&rdqu;（status aunts）；同时将名义账户分为两类，即收入、费用账户（有意大利人译为成果账户&rdqu;）。借方分录被
11、视为期初资产，记录资产增加，权益与费用的减少。贷方分录记录期初权益、权益的增加、资产或收入的减少。利润与损失账户用来测度由于特定交易引起的收益要素增减变动。资产负债表反映了资金存量变动对未来收益确定的影响。收益的构成要素是基于资金交换，被视为交换价值量&rdqu;。本质上来说，收益是价值与价值的分配，因为收益的确定存在于交易过程，为交易而确定。 其二，zappa基于折现的思想，创立了估值理论，认为单个要素价值的简单相加并不等于资产总量，企业的整体价值取决于其未来盈利潜力。以资本价值量形态表现的资本&rdqu;，仅仅是未来收益的折现或资本化&rdqu;（zappa 1937：306，307）。更
12、准确而言，任何资源的价值都可看作其未来回报的折现。资源的分配方式，乃至于资本的整个体系配置都是为了收益的创造。资本的价值必须由预期未来净收益的价值确定；但是收益的价值不能由资本的价值来确定。收益是许多因素结合的产物，源于可获资本的经济交易（zappa，1937）。未来收益的折现是资本价值确定的一种方式，但并非唯一的方式。另一种方式，是资产负债表与资本的重新估值&rdqu;，这是预测未来净利润的一种方法。其三，zappa 将收益计量与估值建立联系并发展出自己的资本保全思想。zappa（1937）认为预期未来净利润&rdqu;是资本经济价值&rdqu;估计的根本，因为后者可以被视为预期未来收益流&
13、rdqu;的价值之和（按照特定风险修正&rdqu;的折现率折现）。资本利得和资本损失并不作为财务年度收益的正项或负项。它们构成前一期间实现收益的调整项&rdqu;‐‐这些是基于未来预期的收益计量的前提。随着时间推移，这些资本利得改变了收益自身的特征（zappa 1937）。收益计量与资本价值变动的计量密不可分。根据zappa的观点，企业收益包括超过资本保全部分的利得。资本保全是收益形成的前提。虽然zappa倾向于估值的多重目的与周期估值，但他的资本保全观，既不是真实的财务保全也不是实物保全，而是一种基于现值与收益能力的资本保全。当现值低于或超过取得成本时，需要采取广泛的重新
14、估值方法。尤其对于长期使用的项目，它们的资本利得不作为实现的收益。然而，资本损失被视为特殊损失，并相应地做出处理。其四，关于会计功能定位、会计计量与经济环境的互动关系等zappa有深刻见解。就会计而言，zappa（192029，1927）不仅是一个主角，更是一个重要的开拓者。他认为自己的估值理论&rdqu;与企业的组织结构和管理密不可分。会计是对主体（如企业、机构和其他主体）的结构和经济生命的诠释，这种诠释是基于货币量的确定，目的是有效实现企业的经济与管理控制目标&rdqu;。因此，组织理论、管理理论与会计理论密不可分（zappa 1927：20，1956-57：第一卷，106）。zappa同
15、时指出对所谓宏观经济现象的考察离不开微观经济行为提供的信息。同时，企业需要考察市场环境，因为与经济体的管理和组织有联系的市场环境对经济决策有影响。对于收益、资本、生产成本等的计量应该区分市场价格的相关变动；并参考企业生产、消费、交换等环节的特点。三、20世纪前半叶意大利会计史研究除诞生了前述四位著名会计学家之外，更值得一提的是，这一时期意大利会计史研究可谓精彩纷呈。曾几何时，会计史研究受到意大利会计学者的钟爱，学者们通过第一手资料的发掘、整理、考证，为意大利乃至世界会计史研究留下了无数的瑰宝，本文只能提及最有名的专家及其著述。截至第一次世界大战结束主要作品包括：brabilla（1901）的意
16、大利会计简史&rdqu;；sanguinetti（1901，1902）的rssi作品的历史考究&rdqu;； brabilla（1905）的雅典政府会计研究&rdqu;；antni（1905）的会计附录史&rdqu;；palub（1906）的当铺会计史&rdqu;；以及（世界闻名经济学家、意大利此前总统）einaudi（1907，1908）的十八世纪savy会计与金融的研究&rdqu;。assa（1907）的自罗马时代，至中世纪再到当代与现代的会计发展史&rdqu;。pelleran（1909）的erbni作品的历史考究&rdqu;；eherelli（1910，1913，1914）的意大利中世纪企业会计，和地中海银行经济学与1本文由/收集整理4世纪佛罗伦萨复式簿记系统&rdqu;；guidetti（1910）的意大利城市14世纪复式会计&rdqu;；tfani（1910）的佛罗
