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1、我国新会计准则中公允价值的运用：意义与特征(1)的论文摘要我国新会计准则在诸多方面实现了突破，其中公允价值计量属性的运用可谓是最为引人注目的方面。本文认为，公允价值计量属性的运用，既是我国会计准则在国际趋同中迈出的实质性步伐，也标志着我国市场经济日趋成熟，这对充分发挥会计准则在资本市场中基础设施作用具有深远意义；同时，我国新会计准则在公允价值运用的方向、范围、程度等方面也表现出了若干重要特征。关键词新会计准则 公允价值 意义 特征我国财政部于2006年2月发布了包括1项基本准则和38项具体准则的新会计准则体系，并规定于2007年1月1日起首先在上市公司实施。新会计准则的发布和实施必将成为我国会
2、计史上的又一重要里程碑。新会计准则在诸多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是最为显著的方面。本文拟分析我国新会计准则中运用公允价值的意义和主要特征。一、公允价值运用：意义深远（一）公允价值运用：我国会计国际趋同迈出的实质性一步近年来，国际会计准则及美国等一些市场经济发达国家会计准则，纷纷将公允价值作为重要甚至是首选的计量属性加以运用，以提高会计信息的相关性。从计量属性角度看，公允价值在某种程度上代表着财务会计的发展方向。因此，其运用的范围和程度也就成了衡量一个国家或一个地区、一个组织会计国际化程度的重要标志。我国新的企业会计准则基本准则明确地将公允价值作为会计计量属性之一，并在17
3、个具体会计准则中不同程度地运用了这一计量属性，这表明我国会计向国际趋同迈出了实质性一步。公允价值的广泛运用，意味着我国传统意义上单一的历史成本计量模式被历史成本、公允价值等多重计量属性并存的计量模式所取代。尽管我国曾在1998年的非货币性交易和债务重组两个具体准则中短暂地运用过公允价值（后被取消），但将其作为一种计量属性正式写入对具体准则具有统驭作用的基本准则，还是第一次。由于国际会计准则和美国会计准则体系中只有不具强制约束力的“概念框架”，并没有具有强制约束力的“基本准则”，因此，将公允价值写入对具体准则具有统驭作用的基本准则，也是一个世界性的突破。过去，国际同行说中国的会计准则与国际惯例不
4、接轨、不入流，其重要根据之一就是指中国会计计量属性单一采用历史成本，像公允价值这类反映现代市场经济要求的计量属性未得到运用。此次我国在基本会计准则中果断引入并在具体会计准则中广泛运用公允价值计量属性，显示了我国会计国际趋同的实质性进步，也充分反映了我国会计实现国际趋同的信心和决心。（二）公允价值运用：我国市场经济日趋成熟的重要标志市场经济作为一种机制，是我国改革开放以来实现资源合理配置和经济快速发展的发动机，也是我国参与经济全球化竞争的基础条件。会计作为市场经济的重要基础设施，必须服务和服从于资源配置和经济发展的需要。在经济转型初期，由于国有经济在我国经济中占主体甚至绝对控制地位，报告受托责任
5、履行情况自然而然地成为首要的会计目标。会计目标长期被定义为首先满足宏观经济管理的需要，其他则被看作是次要的。然而，随着多元筹资的股份制企业的发展，尤其是上市公司的大量增加、资本市场的快速发展，使得会计的目标由主要为政府宏观经济管理提供可靠信息，转向为投资者、债权人等主要信息使用者的决策提供相关信息。无论如何，在可靠性的基础上，努力提高相关性是对会计信息质量的必然要求。公允价值因其能够公允地反映企业的财务状况和经营业绩等信息，已经被认可作为提高会计信息相关性的重要计量属性。扩大资本市场、发展市场经济，客观上需要运用公允价值计量属性。事实上，在经济全球化过程中，市场经济地位的确立，对于一国或一个地
6、区的经济发展至关重要。在过去几十年参与经济全球化的进程中，虽然我国企业的国际竞争力在不断提高，但由于完全市场经济地位得不到主要发达国家和地区的承认，也遇到了诸如倾销和反倾销的痛苦磨难，中国企业为此付出了沉重的代价。根据新闻媒体报道，1995年以来，中国几乎每年都是世界上遭受反倾销调查最多的国家，成为世界上反倾销的最大受害国，仅2004年中国就遭受68起反倾销调查，涉案金额约30亿美元，2005年涉案金额仍然达21亿美元。目前虽然已有52个国家陆续承认了我国的完全市场经济地位，但这些国家中的绝大多数是我国的贸易“小国”。像美国、欧盟等世界经济巨头仍迟迟不承认中国的完全市场经济地位。欧盟委员会于2
7、004年6月28日对外公布了其对中国市场经济地位初步评估报告的结论，认为：中国在欧盟制定的五个完全市场经济地位的标准中只有一个达标，其他四个方面仍未达标，因此现阶段欧盟仍无法承认中国的市场经济地位。据悉，在四个未达标的标准中，没有建立一套符合国际会计惯例的会计准则体系名列其中。可见，会计准则的国际趋同直接影响到我国在国际市场上的经济地位。我国敢于将公允价值计量属性正式纳入对具体准则具有统驭力的基本准则中，不仅反映出我国会计准则实现了与国际会计准则的实质性趋同，而且也足以证明我国对本国市场经济发育程度充满自信。因为公允价值运用的条件是存在活跃市场，如果不存在这样的市场，也就无法运用公允价值这一计
8、量属性。在一个缺乏活跃市场或者说价格扭曲的经济环境里是不敢、也不可能运用公允价值的。我国在新会计准则中广泛运用公允价值，这实际上是在向世人尤其是美国、欧盟等世界经济巨头们宣布：中国因为有了比较成熟的市场经济，所以建立了运用公允价值计量属性的会计准则体系。反过来也说明我国因为建立了运用公允价值计量属性的会计准则体系，从而具备了完全市场经济地位的要件之一。因此，引入公允价值计量属性的会计准则的发布和实施，是我国市场经济日趋成熟的重要标志，对于提高我国企业在参与国际经济中的竞争力意义深远。（三）公允价值运用：发挥会计准则在资本市场中基础设施作用的必然要求我国会计准则的产生和发展，在很大程度上缘于资本
9、市场的发展。可以说，是资本市场的发展催生了中国会计准则。现代资本市场是建立在信息披露的基础之上的，具有可靠性和相关性的会计信息是资本市场健康、有序发展的必要条件。历史成本计量属性虽然因为具有“可验证”特质而一直在我国会计准则中一统天下，但由于其只能反映资产或负债的过去价值，而难以满足会计信息使用者面向未来决策的需要。这便使以此为基础加工生成的会计信息有用性大打折扣。显然，单纯地追求会计信息的可靠性必然会大大降低有用性。只有既具可靠性，又具相关性的会计信息才能真正起到维护投资者、债权人和社会公众利益的作用，从而促进资本市场健康稳定发展。由于公允价值是公平交易条件下，熟悉情况的交易双方自愿进行资产
10、交换或负债清偿的金额，因此，公允价值计量强调的是资产、负债的客观计量和真实反映。而资产和负债的真实价值，正是投资者、债权人和社会公众所关心的，是他们做出决策的主要依据。新会计准则中公允价值的运用，说明我国在会计目标问题上以报告受托责任履行情况为己任的受托责任观，开始让位于为会计信息使用者决策服务的决策有用观。这种转变是资本市场在国民经济中所占地位提高的必然要求，也是会计更好地发挥其在资本市场发展中基础设施作用的重要标志。二、公允价值运用：特征分析会计国际趋同的大背景，我国特有的经济、法律环境以及会计自身发展所处的特殊发展阶段等，使我国新会计准则公允价值计量属性的运用显示出若干重要特征。（一）方
11、向明确：充分体现与国际会计准则的趋同尽管国际会计准则理事会并没有在其编制财务报表的框架中明确地将公允价值列为计量属性，但在有关准则中却对公允价值进行了广泛的运用。例如，在已有的41个会计准则中，金融工具、无形资产、投资性房地产、农业等近20个会计准则都不同程度地运用了公允价值。这些准则几乎都将公允价值定义为：在公平的交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。我国基本会计准则对公允价值的定义基本与国际会计准则相同，即：资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。如此相似的定义，说明我国会计准则运用公允价值与国际会计准则方向性的相同。另外，
12、从引入公允价值的会计准则项目看，趋同的方向也甚为明显。例如，在我国新会计准则体系中，主要在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易、生物资产等17个具体准则中运用了公允价值。范围涉及一般工商业及农业、金融业等特殊行业。这与国际会计准则中公允价值的涉猎范围基本一致，与国际会计准则趋同的方向是显而易见的。无论从公允价值的定义，还是公允价值涉及的会计准则项目，都充分体现了我国新会计准则与国际会计准则方向上的一致性。正是公允价值运用方向的一致性，才保证了会计计量属性的相似性，进而实现了我国会计准则与国际会计准则的基本趋同。在某种程度上可以将会计看作是计量的科学，所以，新会
13、计准则中公允价值的运用，打破了我国会计国际趋同的瓶颈，实现了会计准则与国际会计准则趋同的实质性突破，具有划时代的意义。事实上，近年来国际会计准则有关公允价值理论研究与实践发展日渐成熟，一套较为严密、可行的公允价值计量体系已初步形成，这些经验和做法可为我所用，从而大大降低我国运用公允价值的风险。（二）涉及面广：公允价值引入基本准则和大部分具体准则公允价值作为重要的计量属性在我国新基本会计准则加以规定之后，在具体会计准则中运用是很自然的事情。但确定在多大范围、多大程度上运用是非常困难的。这是因为，公允价值并非皆是利，运用不当可能会弊大于利，这在我国是有过教训的。尽管如此，我国会计准则制定者还是审时度势，从我国参与经济全球化的大局出发，在充分考虑我国目前的经济、法律等环境因素的基础上做出了大胆的选择，即：最大限度地在具体会计准则中使用国际“商业语言”中的这一重要词汇。 目前我国已发布的38个具体会计准则中涉及会计要素计量的有30个。在这30个涉及会计要素计量的准则中有17个程度不同地运用了公允价值计量属性，涉及范围之大是显然的。具体运用情况见下表：准则名称初始计量后续计量准则1-存货准则2-长期股权投资准则3-投资性房地产准则4-固定资产准则5-生物资产准则6-无形资产准则7-非货币性资产交换准则10-企业年金基金准则11-股份支付
