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1、重大错报风险的识别、评估和应对,审计工作流程：,审计准则规定，注册会计师应当了解被审计单位及其环境，以充分识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序。 了解程度： 第一，了解被审计单位及其环境是一个连续和动态地收集、更新与分析信息的过程，贯穿于整个审计过程的始终。 第二，了解的程度是否恰当，关键看是否足以识别和评估财务报表的重大错报风险。,本章结构：第一部分 风险评估,第二部分 了解内部控制,第三部分 风险应对,第一部分 风险评估,一、审计风险准则的特点 1.要求必须了解被审计单位及其环境 2.在评估重大错报风险前要实施风险评估程序 3.将识别和评估的风险与实施的审计程序挂钩 4
2、.针对重大的各类交易、账户余额和列报实施实质性程序 5将识别、评估和应对风险的关键程序形成审计工作记录。,二、风险评估的作用,了解被审计单位及其环境是必要程序，特别是为下列关键环节做出职业判断提供重要基础： 1.确定重要性水平，并随着审计工作的进程评估对重要性水平的判断是否仍然适当； 2.考虑会计政策的选择和运用是否恰当，以及财务报表的列报是否适当； 3.识别需要特别考虑的领域，包括关联方交易、持续经营假设等； 4.确定在实施分析程序时所使用的预期值； 5.设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平； 6.评价所获取审计证据的充分性和适当性。,三、风险评估程序,风险评估程序是指注
3、册会计师为了解被审计单位及其环境，识别和评估财务报表重大错报风险而实施的审计程序。 注册会计师应当实施下列风险评估程序： （1）询问被审计单位管理层和内部其他相关人员 （2）分析程序 （3）观察和检查,1、询问被审计单位管理层和内部其他相关人员,首先，应当向管理层和财务负责人询问下列事项： 1）管理层所关注的主要问题问管理层/经营环境。 如新的竞争对手、主要客户和供应商的流失、新的税收法规的实施以及经营目标或战略的变化等。 4）被审计单位发生的其他重要变化。 如所有权结构、组织结构、内部控制的变化等。 2）被审计单位最近的财务状况、经营成果和现金流量问财务负责人/财务报表。 3）可能影响财务报
4、告的交易和事项，或者目前发生的重大会计处理问题。如重大的购并事宜等。,其次，还应考虑询问其他人员，并考虑询问不同级别的员工。例如：,1）询问治理层，有助于注册会计师理解财务报表编制的环境 2）询问内部审计人员，有助于注册会计师了解其针对被审计单位内部控制设计和运行有效性而实施的工作，以及管理层对内部审计发现的问题是否采取适当的措施； 3）询问参与生成、处理或记录复杂或异常交易的员工，有助于注册会计师评估被审计单位选择和运用某项会计政策的适当性 4）询问内部法律顾问，有助于注册会计师了解有关法律法规的遵循情况、产品保证和售后责任、与业务合作伙伴（如合营企业）的安排、合同条款的含义以及诉讼情况等；
5、 5）询问营销或销售人员，有助于注册会计师了解被审计单位的营销策略及其变化、销售趋势以及与客户的合同安排。,2、实施分析程序,在实施分析程序时，应当预期可能存在的合理关系，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较； 如果发现异常或未预期到的关系，注册会计师应当在识别重大错报风险时考虑这些比较结果。,如果使用了高度汇总的数据，实施分析程序的结果仅可能初步显示财务报表存在重大错报风险，应当连同识别重大错报风险时获取的其他信息一并考虑。 不能作为直接证据 例如，被审计单位存在很多产品系列时。对总体毛利率实施分析程序的结果仅可能初步显示销售成本存在重大错报风险，注册会计师需要对每一
6、产品系列进行毛利率分析。,3、观察和检查,观察和检查程序可以印证对管理层和其他相关人员的询问结果，并可提供有关被审计单位及其环境的信息。 1）观察被审计单位的生产经营活动。 2）检查文件、记录和内部控制手册。 3）阅读由管理层和治理层编制的报告。 4）实地察看被审计单位的生产经营场所和厂房设备 5）追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试：由点到线）。,4、其他审计程序,如果认为从被审计单位外部获取的信息有助于识别重大错报风险，注册会计师应当实施其他审计程序以获取这些信息。例如： 1）询问外部人员：聘请的外部法律顾问、专业评估师、投资顾问和财务顾问等。 2）阅读外部信息：银行、评级机构
7、出具的有关被审计单位及其所处行业的经济或市场环境等状况的报告，法规或金融出版物，政府或民间组织发布的行业报告和统计数据等。,5、其他信息来源,注册会计师应当考虑在客户接受或保持过程中获取的信息是否与识别的重大错报风险相关 1）根据审计准则的要求，注册会计师应了解被审计单位及其环境，在了解过程中获得信息可以为评估重大错报风险提供帮助 2）在连续审计情况下，可利用以前审计期间获取的信息，但应确定被审计单位及其环境是否已发生变化，以及该变化是否可能影响以前期间获取的信息在本期审计中的相关性。 3）如果以前提供过其他服务，如执行中期财务报表审阅业务，所获得的经验可也能有助于识别重大错报风险。 4）在首
8、次接受审计时，应当考虑在承接客户或续约过程中获取的信息。,四、了解被审计单位及其环境,（一）总体要求 （二）行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素 （三）被审计单位的性质 （四）被审计单位对会计政策的选择和运用政策 （五）被审计单位的目标、战略以及相关经营风险专业逻辑 （六）被审计单位财务业绩的衡量和评价结果,（一）总体要求,注册会计师应当从下列方面了解被审计单位及其环境： （1）行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素； （2）被审计单位的性质； （3）被审计单位对会计政策的选择和运用； （4）被审计单位的目标、战略以及相关经营风险； （5）被审计单位财务业绩的衡量和评价； （6）
9、被审计单位的内部控制。,（二）行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素,1、行业状况：行业状况主要包括: （1）行业的市场供求与竞争； （2）生产经营的季节性和周期性； （3）产品生产技术的变化； （4）能源供应与成本； （5）行业的关键指标和统计数据。,2、法律环境及监管环境,了解被审计单位所处的法律环境及监管环境，主要包括： （1）会计原则和行业特定惯例； （2）受管制行业的法规框架； （3）对被审计单位经营活动产生重大影响的法律法规，包括直接的监管活动； （4）税收政策（关于企业所得税和其他税种的政策）； （5）目前对被审计单位开展经营活动产生影响的政府政策，如货币政策（包括外汇管制
10、）、财政政策、财政刺激措施（如政府援助项目）、关税或贸易限制政策等； （6）影响行业和被审计单位经营活动的环保要求。,3、其他外部因素,注册会计师应当了解影响被审计单位经营的其他外部因素，主要包括：总体情况、利率融资的可获得性、通货膨胀水平或币值变动。 具体而言，注册会计师可能需要了解以下情况： 当前的宏观经济状况以及未来的发展趋势如何? 目前国内或本地区的经济状况（如增长率、通货膨胀、失业率、利率等）怎样影响被审计单位的经营活动? 被审计单位的经营活动是否受到汇率波动或全球市场力量的影响?,（三）被审计单位的性质,（一）所有权结构 对被审计单位所有权结构的了解有助于注册会计师识别关联方关系并
11、了解被审计单位的决策过程。对此，注册会计师应当了解： （1）被审计单位的所有权结构 （2）所有者与其他人员或单位的关系 （3）关联方关系是否已识别 （4）关联方交易是否恰当核算,（二）治理结构报表层,良好的治理结构可以对被审计单位的经营和财务运作实施有效的监督，从而降低财务报表发生重大错报的风险。 影响财务报表层次的重大错报风险 例如： 董事会的构成情况、董事会内部是否有独立董事； 治理结构中是否设有审计委员会或监事会及其运作情况。 治理层能否独立于管理层对被审计单位事务（包括财务报告）做出客观判断。,（三）组织结构认定层,复杂的组织结构可能导致某些特定的重大错报风险。注册会计师应当了解被审计
12、单位的财务报表合并、商誉减值以及长期股权投资核算等问题。 影响认定层次的重大错报风险 例如： 被审计单位对于在多个地区拥有子公司、合营企业、联营企业或其他成员机构，或者存在多个业务分部和地区分部，对编制合并财务报表、股权投资类别的判断及其会计处理等都增加了难度。,（四）经营活动认定层,了解被审计单位经营活动有助于注册会计师识别预期在财务报表中反映的主要交易类别、重要账户余额和列报。 认定层；对风险评估主观题很有用 了解的内容包括：主营业务的性质；与生产相关的市场信息 ；业务开展情况；联盟、合营与外包情况；从事电子商务的情况；地区与行业分布；生产设施、仓库的地理位置及办公地点等,（五）投资活动认
13、定层,了解被审计单位投资活动有助于注册会计师关注被审计单位在经营策略和方向上的重大变化。了投资活动的主要内容包括： 1.近期拟实施或已实施的并购活动与资产处置情况：业务重组或某些业务终止跌价。 2.证券投资、委托贷款的发生与处置。 3.资本性投资活动：固定和无形资产投资，将要发生的变动，重大资本承诺或有负债。 4.不纳入合并范围的投资：联营、合营或其他投资，近期计划的投资项目完整性。 认定层；未来意图,（六）筹资活动认定层,了解被审计单位筹资活动有助于注册会计师评估被审计单位在融资方面的压力，并进一步考虑被审计单位在可预见未来的持续经营能力。包括： 1.债务结构和相关条款，包括资产负债表外融资
14、和租赁安排 2.主要子公司和联营企业（无论是否处于合并范围内）。 3.实际受益方（实际受益方是国内的，还是国外的，其商业声誉和经验可能对被审计单位产生的影响）及关联方。 4.衍生金融工具的使用。,（四）了解被审计单位对会计政策的选择和运用,1、重大和异常交易的会计处理方法 2、在缺乏权威性标准或共识、有争议的或新兴领域采用重要的会计政策产生的影响 3、会计政策的变更 4、新颁布的财务报告准则、法律法规，以及被审计单位何时采用、如何采用这些规定 还应考虑会计政策变更是否合规、是否合理、是否披露,（五）了解被审计单位的目标、战略以及相关经营风险,1、目标、战略与经营风险 管理层有责任识别和应对经营
15、风险。 经营风险源于对实现目标和战略产生不利影响的重大情况、事项、环境和行动，或源于不恰当的目标和战略。 不能随环境的变化而做出相应的调整固然可能产生经营风险。但是，调整的过程也可能导致经营风险。,注册会计师应了解被审计单位是否存在与下列方面有关的目标和战略，考虑经营风险：,行业发展 开发新产品或提供新服务 业务扩张 新的会计要求 监管要求 本期及未来的融资条件 信息技术的运用 实施战略的影响，特别是由此产生的需要运用新的会计要求的影响。,2、经营风险对重大错报风险的影响,并非所有的经营风险都与财务报表相关。多数经营风险最终都会产生财务后果，从而影响财务报表。但并非所有经营风险都会导致重大错报
16、风险。 注册会计师没有责任识别或评估对财务报表没有影响的经营风险。,3、被审计单位的风险评估过程,风险评估过程是内部控制的组成部分。 管理层通常制定识别和应对经营风险的策略，注册会计师应当了解被审计单位的风险评估过程有、没有；是否科学、合理。,例二：,注册会计师对W公司进行审计，在审计工作底稿中记录了所了解的W公司及其环境的情况，部分内容摘录如下： 在206年实现销售收入增长10%的基础上，W公司董事会确定的207年销售收入增长目标为20。W公司管理层实行年薪制，总体薪酬水平根据上述目标的完成情况上下浮动。W公司所处行业207年的平均销售增长率是12。 要求：该事项是否存在重大错报风险？如果认为存在，请简要说明理由，并分别说明该风险是属于财务报表层次还是认定层次。如果认为属于认定层次，请指出相关事项与何种交易或账户的何种认定相关。,（六）了解被审计单位财务业绩的衡量和评价,1、了解的主要方面 关键业绩指标（财务或非财务的）、关键比率、趋势和经营统计数据； 同期财务业绩比较分析； 预算、预测、差异分析，分部信息与分部、部门或其他不同层次的业绩报告； 员工业绩考核与激励性报酬政策； 被审计
