有关税务检查后涉及会计帐户调整问题的探讨摘 要：税务检查是企业经常要面对的一项重要工作，一般而言对税务机关检查发现的违反税法规定造成的税款错漏现象，企业都能及时进行补交税费、支付税收罚款及滞纳金的税务处理，但对导致税款错漏的原因进行税基的会计账务调整工作普遍未引起税企双方的重视，给国家和企业造成不应有的危害本文就税务检查后涉及会计帐户调整问题进行探讨 关键词：税务检查 账务调整 在税务检查过程中，笔者发现，不少纳税人对税务机关检查发现的账务处理错误造成的税款错漏现象，只进行补交税费、支付税收罚款及滞纳金的税务处理，而没有针对导致税款错漏的原因进行基础性的会计账务调整同时，在税务检查人员也存在“重查轻调帐”的现象，忽视对企业进行帐户调整的事后监督有一种普遍的观点认为，只要补缴的税款、滞纳金和罚款全部缴纳，便算大功告成，涉及的会计账务调整是企业自己的事情，调整与否无关紧要 事实果真如此吗？笔者认为，问题没有那么简单会计帐户调整应该是税务检查的延续，是对税务检查成果的固定和落实，其重要性应不亚于税务检查本身如果不加以应有的重视，将对税企双方带来弊端 具体来说，不进行涉税会计调整将会产生以下问题： 1、造成企业的会计核算资料混乱，会计信息失真，影响税收征管工作。
如果会计账务处理错误造成少缴税或延迟纳税，在查补纠正过程中必然涉及到收入、成本、费用、利润和税金的调整问题，如果企业不进行“账务调整”很容易出现应在当年列支的成本费用没有列支，不应在当年列支的成本费用重复列支的现象查补的税金与当年实际缴纳的税金混淆在一起，并在同一科目核算，造成帐目混乱，不利于税收征管工作的顺利开展例如查补的上一年度的所得税应该通过“以前年度损益调整”科目进行核算，余额转入“利润分配——未分配利润”科目;如果企业不做上述调整，直接记入“所得税”费用科目就会与当年预缴数混淆在一起给所得税的汇算清缴带来一定的难度在检查中我们曾发现有这样一家工业企业，由于会计对业务不熟练，将2008年度税务检查查补的企业所得税18万元全部计入2009年所得税科目并不加以扣除，结果在2009年度少申报企业所得税18万元，造成税款的明补暗退,使检查成果前功尽弃 2、成为少数企业故意偷逃国家税款的手段例如，某市国税稽查局2008年6月在对该辖区某企业2007年度的纳税检查中，查补消费税10000元，企业将查补的税款直 借：主营业务税金及附加 10000 贷：应交税费——应交消费税 10000 由于该企业对查补上一纳税年度的消费税时仍然通过“主营业务税金及附加”科目进行核算，一方面造成了税前的重复列支，虚增了当年成本，减少了本年利润；另一方面各项税金与附加与当年的实际数混同。
没有经验或业务水平不精的检查人员很容易被迷惑，从面使企业达到了偷税目的我们在检查中发现这一现象还具有一定的普遍性，需要引起我们的重视 3、影响税务人员和会计人员的工作效率企业不进行“账务调整”，增加了重复劳动机率，给税企工作带来难度，加大了税收成本，降低了税收工作效率 那么我们应如何正确指导企业进行会计帐户调整呢？笔者认为，要想正确调帐，必须先明确调账应遵循的基本原则 首先，账务调整应与现行法律规范相一致现行税收法律、法规和国家统一的财务会计制度是指导企业进行会计核算的法律规范凡是违反各种法律、法规的核算，只有按照有关法律、法规要求进行调整，才能纠正其错误的核算，反映企业的真实的财务状况，才能保证国家税法的贯彻执行 为何要强调这一点,主要是由于 2007年以后，我国企业实施了与国际基本趋同的企业会计准则，其采用了会计与税收适度相分离的原则随着企业会计准则的广泛运用，会计与税收的差异问题日益普遍对于企业会计准则与税法规定不同形成的税会差异，纳税人应按会计规定编制会计资料(包括会计凭证、会计账薄和会计报表等)但进行纳税申报时，应当按照税法的规定进行纳税调整此时，不得调整会计账薄的记录和会计报表中相关项目的金额。
笔者认为,如果在这种不应调账的情况下要求纳税人调账(即存在会计与税收差异时)，则违背了《中华人民共和国会计法》的第七条“国务院财政部门主管全国会计工作”的规定，是一种越权行为只有在纳税人违背了会计政策或税收政策或二者皆有时，才必须作为会计差错处理，按会计规定进行调账例如，将收入挂帐，在成本中多列支职工福利、多提折旧、多摊成本费用等而税务检查所涉及的会计调整也大都是后面的原因造成的，这也是本文所要探讨的主要对象 其次，账务调整应与会计核算原则相符合会计核算方法是一个严密的、科学的方法体系，运用科目、编制分录都有具体规则，不仅日常的核算要按照其基本原理进行，而且在纠正错误，作出新的账务处理时也必须符合会计核算原理只有这样，才使账户之间的勾稽关系得到正确反映，保持上下期之间核算的连续性、完整性，才能保证调账的科学性、正确性 第三，账务调整要力求简化调账所采用的方法既要能纠正差错，又要简便易行调账不是将原错账连同正确的会计分录全部冲销后再重新记账，应尽量采用综合调账法，在纠正错账的同时一并作出正确的账务处理对需要调整的相同性质的多笔经济业务，调整时应尽量合并为一笔会计业务对记录经济活动过程的有差错的会计业务，在检查时该项经济过程已经完成的，调账时应只对其结果作出反映，反映经济活动过程的过渡性会计科目应省略。
另外，有一种情况下即使会计核算不符合财务制度的要求但其核算的结果对会计利润、应纳税所得额和各种税款不造成影响的可以不进行帐务调整例如：应在 “管理费用”中列支的支出企业记入“营业费用”等的情况下不进行帐务调整 下面就结合实例谈谈具体如何进行会计帐户调整鉴于目前笔者所在的国税部门税务检查的税种主要涉及增值税、消费税和企业所得税，下面就以这三种税结合一个实例来具体探讨 由于实际工作中发生较多的是以前年度的税务检查本文也就以此种税务检查为背景来讨论 先谈一下税务调整涉及的会计科目 1、应交税金-增值税检查调整科目由于增值税属价外税，一般应通过应交税金-增值税检查调整专户进行调整；检查应调减进项税额或调增销项税额和进项税额转出的，借记相关科目，贷记本科目；应本科目余额若在借方则借记;应交税金-应交增值税-进项税额，贷记本科目；若余额在贷方则借记本科目，贷记;应交税金-未交增值税或应交税金-应交增值税科目调增进项税额或调减销项税额和进项税额转出的，借记本科目，贷记相关科目若上述相关科目是损益类科目，则应记入以前年度损益若属少计、漏计应计销售的，则应同时将查获的销售额贷记以前年度损益科目 2、以前年度损益调整科目。
对于涉及以前年度损益类科目的纳税调整，一般使用“以前年度损益调整”科目，来调整对上年利润的影响‘以前年度损益调整’科目的借方发生额，反映企业以前年度多计收益、少计费用，而调整本年度损益的数额；贷方发生额，反映企业以前年度少计收益、多计费用，而调整本年度损益数额期末，企业应将‘以前年度损益调整’科目的余额转入“利润分配一未分配利润”科目，结转后，该科目应无余额 下面就通过一个实例来具体探讨会计调整问题 2010年，某市国家税务局稽查局联合地税部门对某汽车制造厂2009年度纳税情况进行检查通过检查发现以下问题并要求调整错账：销售自产中轻型客车价外收取优质费105300元会计分录为： 借：银行存款 105300 贷：其他应付款 105300 按现行税法规定，企业销售商品收取的优质费属于价外费用，应合并征税该笔价外费用的不含税金额=105300(1+17％ )=90000(元)，应补缴的税费分别为： 增值税：90000x17％=15300(元) 消费税：90000x5％=4500(元) 城建税：(15300+4500)x7％=19800x7％=1386(元) 教育费附加：(15300+4500)x3％=594(元) 调增应纳税所得额=90000—4500—1386—594=83520(元) 编制的调账分录为： 借：其他应付款 105300 贷：以前年度损益调整 90000 应交税费——增值税检查调整15300 借：以前年度损益调整6480 贷：应交税费— — 应交消费税4500 应交城建税1386 教育费附加594 应补缴的企业所得税额=83520x25％=20880（元） 借：以前年度损益调整 20880 贷：应交税费— — 应交所得税 20880 应结转的以前年度损益调整账户余额=90000-6480-20880=62640（元） 借：以前年度损益调整 62640 贷：利润分配一未分配利润 62640 笔者注意到，在目前的稽查工作操作规章制度中其实已经明确规定稽查案件查结后，要求企业填制《税务检查账务调整反馈单》，报送给检查组。
但在实际工作中，这一制度没有引起稽查及管理部门的足够重视据笔者了解，目前全国大部分税务部门没有执行这一制度，对被查企业的账务调整没有进行后续跟踪管理所以，笔者强烈建议应重视《税务检查账务调整反馈单》制度，并且真正落实这项制度为此，笔者认为应推行以下举措： 1、提高检查人员的业务素质对稽查人员有针对性地加强业务培训，尤其是会计知识的培训，鼓励稽查人员参加会计类职称的考试，促进稽查人员的会计知识不断更新 2、提高稽查人员的纳税服务意识在工作中应采取检查与帮促相结合的方式，不仅要注重被查纳税人的税收违章、违法问题，而且要帮助企业财务人员坚持财务制度，按税法办事，提高企业核算水平，发挥稽查工作的“啄木鸟”作用，查到问题，解决问题，以查促管，切实杜绝“屡查屡犯” 3、把监控“账务调整”作为税务稽查工作不可或缺的组成部分，纳入稽查工作质量考核指标体系，以全面考核稽查工作质量，建议把“账务调整”工作与结案率结合起来，没有“账务调整”回执文书的案卷资料不能作为结案户归档，以达到全面提高稽查工作质量的目的参考文献：【1】刘国华．谈税务稽查体系的渐进性调整．辽宁工程技术大学学报，2005，(增)：35—36【2】陈丹朵.税务检查调账中常见错误. 湖南税务高等专科学校学报，2010.6，（第3期）【3】艾平唐,利荣,艾新生.税务稽查不应忽视“账务调整”..湖南地税，2007.6【4】蒋轶红.谈税务审计后的账务调整.. 经济研究导刊，2009.6。