国税发2021第31号-新修订

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1、国税发200931 号房地产开发经营业务企业所得税处理办法 各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局： 为了加强从事房地产开发经营企业的企业所得税征收管理， 规范从事房地产开发经营业 务企业的纳税行为，根据中华人民共和国企业所得税法及其实施条例、中华人民共和 国税收征收管理法及其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定，结合房地产开发经营 业务的特点，国家税务总局制定了房地产开发经营业务企业所得税处理办法，现印发给 你们，请遵照执行。 国家税务总局 二九年三月六日 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 第一章 总 则 第一条 根据中华人民共和国企业所得税法及其实施条例、中华人民共和

2、国税收 征收管理法及其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定，制定本办法。 第二条 本办法适用于中国境内从事房地产开发经营业务的企业（以下简称企业）。 第三条 企业房地产开发经营业务包括土地的开发， 建造、 销售住宅、 商业用房以及其 他建筑物、附着物、配套设施等开发产品（明确界定房地产开发经营业务的范围，也即本办 法所界定的范围，如下句所述除土地外，符合三个条件之一的，在税法上即应确认收入。从 本质上看这些完工条件与会计上的确认条件基本吻合， 从降低税收成本的角度来考虑， 财务 上也基本可以据此确认收入的实现）。 除土地开发之外， 其他开发产品符合下列条件之一的， 应视为已经完工： （一）开

3、发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。 （二） 开发产品已开始投入使用。 （三） 开发产品已取得了初始产权证明（目前因为杭州地区已不办大证，并无相应的 初始产权证明，所以激进的以取得消防验收予以认可，谨慎的以直接办小证确认）。 第四条 企业出现 中华人民共和国税收征收管理法 第三十五条规定的情形， 税务机 关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理，并逐步规范，同时按中华 人民共和国税收征收管理法等税收法律、行政法规的规定进行处理，但不得事先确定企业 的所得税按核定征收方式进行征收、管理（也即不能提前确认核定征收税款，一般房地产企 业在杭州地区并无采用核定征收的案例）。 第二章

4、 收入的税务处理 第五条 开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、 现金等价物及其他经济利益。 企业代有关部门、 单位和企业收取的各种基金、 费用和附加等， 凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入 ； 未纳入开发产品 价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理（强调 企业开票全部视同收入，企业不开票收取的价款也不归属企业的才能不视同价外收入）。 第六条 企业通过正式签订 房地产销售合同 或 房地产预售合同 所取得的收入 （此 处将合同认定为收入确认的前提条件），应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认： （

5、一） 采取一次性全额收款方式销售开发产品的， 应于实际收讫价款或取得索取价款凭 据（权利）之日，确认收入的实现。 （二） 采取分期收款方式销售开发产品的， 应按销售合同或协议约定的价款和付款日确 认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。 （三） 采取银行按揭方式销售开发产品的， 应按销售合同或协议约定的价款确定收入额， 其首付款应于实际收到日确认收入的实现， 余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实 现（这类销售方式事实与一次性全额收款的风险无太大差异，充其量仅是时间性差异而已） （四）采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现： 1.采取支付手续费方式委托销

6、售开发产品的， 应按销售合同或协议中约定的价款于收到 受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。 2.采取视同买断方式委托销售开发产品的， 属于企业与购买方签订销售合同或协议， 或 企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格 高于买断价格， 则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品 清单之日确认收入的实现 ； 如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价 格， 以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的， 则应按买断价格计算的价款于收到受 托方已销开发产品清单之日确认收入的实现 （取其中价格高的一种， 这符合税款征收求

7、高不 求低的原则）。 3.采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买 方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销 售合同或协议中约定的价格高于基价， 则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收 到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现， 企业按规定支付受托方的分成额， 不得直 接从销售收入中减除 ； 如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款 于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。 属于由受托方与购买方直接签订销售 合同的， 则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之

8、日确认收入 的实现。 4.采取包销方式委托销售开发产品的， 包销期内可根据包销合同的有关约定， 参照上述 1 至 3 项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协 议约定的价款和付款方式确认收入的实现 （本文所述的虽是所得税， 但本文第七条所述的收 入确认时间与营业税确认时间基本一致， 这样有利于降低税收征管成本， 但若流转税相关条 例改变，并不意味本办法需要同时修改）。 第七条 企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或 投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开 发产品所有权或使用权转移，或于实际

9、取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收 入（或利润）的方法和顺序为（本条款根据国税函2008828 号关于企业处置资产所得税 处理问题的通知，已剔除企业产品用于自用计税的问题，当然此类问题所涉及流转税，同 样以流转税的相关规定为准）： （一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定； （二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定； （三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于 15%，具体比例 由主管税务机关确定（在实务操作过程中一般采用第三款，这事实上也较国税发200631 号文低了五个百分点）。 第八条 企业销售未完工开发产品的计税毛利

10、率由各省、 自治、 直辖市国家税务局、 地 方税务局按下列规定进行确定： （一）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区 的， 不得低于 15（杭州地区统一为 15%， 根据 6 月 8 日电话询问 12366 答复本文第十三条 所述的扣除内容除当期发生的税费除进利润表外， 还包括实际缴纳但未进利润表的预缴流转 税事项。中国税网的解答则是引用了北京市国家税务局、北京市地方税务局转发的通知（京国税发 200992 号）所述的：“企业销售未完工开发产品实际缴纳的营业税金及附加、土地增值 税如果会计处理时未计入营业税金及附加等科目核算，季度预缴申报时，其数额在企业所 得

11、税月（季）度预缴纳税申报表（A 类）第 4 行“利润总额”栏减除；年度汇算清缴申报 时填入附表三纳税调整项目明细表第 19 行“其他”栏第 4 列“调减金额”一说。严格 意义上是地方税务机关均在偷换概念， 第十二条明确是完工产品， 未完工产品自然不在调整 范围。若按地方税务机关所述，如按本条第三款 5%或第四款 3%来确定计税毛利率的，如扣 除预缴流转税的话岂不是涉及倒贴 0.6%或 2.6%个点了）。 （二）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于 10%。 （三）开发项目位于其他地区的，不得低于 5%。 （四）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于 3%。 第九条 企业销售未完工开

12、发产品取得的收入， 应先按预计计税毛利率分季 （或月） 计 算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并 计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额， 计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额 （也即在预收时根据计税毛利率 调增，在结转收入时再予以调减）。 在年度纳税申报时， 企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整 情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料 （目前一般要求提供企业所得税汇算清缴的报 告）。 第十条 企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、 取得产权证前， 与承 租人

13、签订租赁预约协议的， 自开发产品交付承租人使用之日起， 出租方取得的预租价款按租 金确认收入的实现 （一般理解为前付租金根据收款时确认， 后付租金按合同收款时予以确认， 跨年度的后付租金则按权责发生制予以确认）。 第三章 成本、费用扣除的税务处理 第十一条 企业在进行成本、 费用的核算与扣除时， 必须按规定区分期间费用和开发产 品计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本。 第十二条 企业发生的期间费用、 已销开发产品计税成本、 营业税金及附加、 土地增值 税准予当期按规定扣除。 第十三条 开发产品计税成本的核算应按第四章的规定进行处理。 第十四条 已销开发产品的计税成本， 按当期已

14、实现销售的可售面积和可售面积单位工 程成本确认。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定： 可售面积单位工程成本=成本对象总成本成本对象总可售面积 已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积可售面积单位工程成本 第十五条 企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、 法规或合同规定对已售 开发产品（包括共用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费 用，准予在当期据实扣除（期后费用应该理解为日常费用，不能视作成本）。 第十六条 企业将已计入销售收入的共用部位、 共用设施设备维修基金按规定移交给有 关部门、单位的，应于移交时扣除（冲减收入）。 第十七

15、条 企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场 馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理： （一）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的， 可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。 （二） 属于营利性的， 或产权归企业所有的， 或未明确产权归属的， 或无偿赠与地方政府、 公用事业单位以外其他单位的， 应当单独核算其成本。 除企业自用应按建造固定资产进行处 理外，其他一律按建造开发产品进行处理。 第十八条 企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中， 由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建

16、设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部 门、 单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本， 抵扣后的差额应调整当期应纳税所 得额。 第十九条 企业采取银行按揭方式销售开发产品的， 凡约定企业为购买方的按揭贷款提 供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金（担保金）不得从销售收入中减除，也不 得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除（此处根据的是据实扣除原则， 类似税务处理准备金的原理）。 第二十条 企业委托境外机构销售开发产品的， 其支付境外机构的销售费用 （含佣金或 手续费） 不超过委托销售收入 10%的部分， 准予据实扣除 （参照原境外房地产企业处理标准， 也理应取得相应的完税凭证）。 第二十一条企业的利息支出按以下规定进行处理： （一） 企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用， 可按企业会计 准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质