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1、利息支出在企业所得税税前扣除的六大注意事项利息支出在企业所得税税前扣除的六大注意事项 企业发生的利息支出哪些可以税前扣除？哪些不可以税前扣除？税前扣除限额 怎样确定？税前扣除必须满足哪些条件？税前扣除是否必须取得发票？都有哪 些税收规定？本文将对利息支出在企业所得税税前扣除的六大注意事项进行分 析。 一、非金融企业向非金融企业借款的利息支出，超过按照金融企业同期同类 贷款利率计算的数额的部分不得税前扣除。 1、 企业所得税法实施条例第三十八条规定： 企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除： （1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支 出和同业拆借利息支出、企业
2、经批准发行债券的利息支出； （2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期 同类贷款利率计算的数额的部分。 2、关于企业所得税若干问题的公告（国家税务总局 2011 年第 34 号公告） 第一条“关于金融企业同期同类贷款利率确定问题”规定： 根据实施条例第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支 出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除。 鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利 息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明” ，以证 明其利息支出的合理性。 “金融企业的同期同类贷款利率情况
3、说明”中，应包括在签订该借款合同当 时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府 有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司 等金融机构。 “同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及 企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布 的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。 同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及 企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布 的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。 需要纳税
4、人注意的是，金融机构同类同期贷款利率不仅限于中国人民银行规 定的基准利率，还包括浮动利率。 3、特殊情况： 根据国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税 收问题的公告 （国家税务总局公告2010第 13 号）第二条规定，根据现行企 业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行 为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作 为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业 财务费用在税前扣除。 因此，融资性售后回租业务中承租人支付的属于融资利息的部分利息支出不 受金融企业同期同类贷款利率的限制。 二、企
5、业向关联方借款超过债资比标准的部分发生的利息支出不得税前扣除 1、 财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收 政策问题的通知 （财税2008121 号）第一条规定，在计算应纳税所得额时， 企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有 关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。 企业实际支付给关联方的利息支出，符合本通知第二条规定外，其接受关联 方债权性投资与其权益性投资比例为： （1）金融企业，为 5：1; （2）其他企业，为 2：1； 2、 财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收 政策问题的通知
6、 （财税2008121 号）第二条规定： 企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关 交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其 实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。 3、不得扣除的关联方利息支出的计算 从上述规定可以看出，关联方借款利息支出税前扣除不仅受利率不超过金融 企业同期同类贷款利率的制约，还要受到债资比例限制的制约。 许多财务人员看不懂财税 2008 121 号文件的规定， 这条规定的意思就是： 对于金融企业从关联方取得的借款金额超过其权益性投资 500%，其他企业超过 200%的， 超过部分的利息支出不得
7、税前扣除， 未超过部分的利息支出准予按照金 融机构同类同期贷款利率计算的数额内税前扣除。 例：甲公司（非金融企业）的权益性投资为 3300 万元。20X2 年按同期金融 机构贷款利率从其关联方借款 9900 万元，发生借款利息 450 万元。 该公司债资比例为 3（99003300） ，大于其接受关联方债权性投资与其权 益性投资比例，因此需要调整应纳税所得额： 不得扣除的利息支出年度实际支付的全部关联方利息（1标准比例 关联债资比例）450（12/3）150（万元） 。 也可以这样计算： 允许税前扣除的利息支出330024509900300（万元） ， 不得扣除的利息支出450300150（万
8、元） 。 4、关联方利息支出需注意的事项 （1）计算公式“不得扣除的利息支出年度实际支付的全部关联方利息 （1标准比例关联债资比例） ”不适合不存在关联关系的企业间借款。 （2）权益性投资并不一定是实收资本 中华人民共和国企业所得税法实施条例第一百一十九条规定，权益性投 资，是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有 权的投资。 权益性投资为企业资产负债表上的所有者权益数额，当所得者权益小于实收 资本与资本公积之和，则权益性投资为实收资本与资本公积之和；当实收资本与 资本公积之和小于实收资本，则权益性投资为实收资本。即：权益性投资为所有 者权益、实收资本与资本公积、实收
9、资本三个数额中的较大者。 国家税务总局关于印发的通知 （国税 发【2009】2 号）第八十六条规定的原话： “权益投资为企业资产负债表所列示的 所有者权益金额。如果所有者权益小于实收资本（股本）与资本公积之和，则权 益投资为实收资本（股本）与资本公积之和；如果实收资本（股本）与资本公积 之和小于实收资本（股本）金额，则权益投资为实收资本（股本）金额。 ” （3）债权性投资不限于直接投资 中华人民共和国企业所得税法实施条例第一百一十九条规定，债权性投 资，是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要 以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。 企业间接从关联方获得的债权性
10、投资，包括： 关联方通过无关联第三方提供的债权性投资； 无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资； 其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。 （4）企业扣除关联方利息要想不受到债资比例限制的制约，可以按照特 别纳税调整实施办法（试行） （国税发20092 号）第八十九条、第九十条规 定准备、 保存、 并按税务机关要求提供同期资料， 证明关联债权投资金额、 利率、 期限、融资条件以及债资比例等均符合独立交易原则。 三、企业向个人借款利息支出，不满足税法规定的扣除条件的，不得税前扣 除 1、 国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问 题的通知 （国税
11、函2009777 号）规定： 企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据中 华人民共和国企业所得税法第四十六条及财政部、国家税务总局关于企业关 联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知 （财税2008121 号）规 定的条件，计算企业所得税扣除额。 2、企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借 款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利 率计算的数额的部分 根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定，准予扣 除。 （1）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资 目的或其他违反法律、法规的行为； （2
12、）企业与个人之间签订了借款合同。 文件规定非常明确，不再解释。 四、企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，企业对外借款所发生 的利息支出不能全额扣除 关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批 复 （国税函2009312 号）规定：凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资 本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限 内应缴资本额的差额应计付的利息，不得在企业所得税前扣除。 这条规定，很好理解，因为企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额， 相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息应由 投资者个人自己负担，自然不属于企
13、业的合理支出，不得在企业所得税前扣除。 计算公式： 该年度内每一计算期不得扣除的借款利息该期间借款利息该期间未缴 足注册资本额该期间借款额； 企业一个年度内不得在企业所得税前扣除的利息总额该年度内每一计算 期不得扣除的借款利息之和。 其中：企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一 个计算期 例：某企业 20X3 年借款 150 万元，年利息 15 万元，企业于 20X2 年 12 月成 立，注册资本 100 万元，应于 20X2 年 12 月底注册资金到位，12 月底实际到位 40 万元，20X3 年 5 月底到位 60 万元，12 月底到位仍是 60 万元。 20X3 年
14、企业不得在企业所得税前扣除的利息151256015015 12740150=4.83 元。 五、利息支出业务必须符合其他相关法律法规的规定，否则不得税前扣除 真实、合法和合理是纳税人经营活动中发生支出可以税前扣除的主要条件和 基本原则。合法性是指无论支出是否实际发生或合理与否，如果是非法支出，不 符合税法的有关规定，即使财务会计法规或制度规定可作为费用支出，也不得在 企业所得税前扣除。合法性是显而易见的，也就是非法支出不允许在税前扣除。 比如，买卖银行承兑汇票是日常工作中较为常见且具有代表性的业务，大多 数企业买卖银行承兑汇票的贴现息记入“财务费用利息支出（贴现息） ” ，所 用的记账依据通常
15、为收据、自制付款凭单、非本单位名称的贴现凭证等，在企业 所得税汇算清缴中也不进行纳税调整，实际上这种做法为企业留下了相当大的税 务风险。 单纯从票据上看，由于没有取得合规票据（地税利息发票） ，该笔贴现息支 出也不可以税前扣除。那么企业如果取得地税利息发票，可否税前扣除呢？ 根据中华人民共和国票据法第十条规定，票据的签发、取得和转让，应 当遵循诚实信用的原则，具有真实的交易关系和债权债务关系。票据的取得，必 须给付对价，即应当给付票据双方当事人认可的相对应的代价。 显然，出售银行承兑汇票违反了中华人民共和国票据法 ，即使企业取得 了地税利息发票，也不得税前扣除。 六、借款利息支出税前扣除倒底需
16、要不需要取得发票 在实际工作中，除向银行借款的利息支出凭借银行利息单入账外，很多企业 发生的向非金融企业和个人借款的利息支出都是凭借收据或付款凭单列支的，在 汇算清缴中都未进行纳税调整。 实际工作中，从所接触过的企业来看，子公司支付企业集团“资金池”借款 利息支出均未取得地税局监制的发票。财务公司模式下一般使用自制的经银监局 备案的票据，结算中心模式下则使用自制的收据作为结算凭证。 这些结算凭证列支的利息支出可否允许税前扣除？回答这个问题之前，我们 先来看几个税收政策： （1） 中华人民共和国发票管理办法 （中华人民共和国国务院令第 587 号） 第二十条规定：销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外 发生经营业务收取款项，收款方应向付款方开具发票；特殊情况下由付款方向收 款方开具发票。 （2） 营业税税目注释规定：贷款属于“金融保险业”税目的征收范围， 而贷款是指将资金贷与他人使用的行为。不论
