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1、,成本管理会计学,第七章 短期成本与经营决策,目 录,CONTENTS,7.1,品种决策,品种决策旨在解决生产什么产品的问题,例如,生产何种新产品、亏损产品是否停产、零部件是自制还是外购、半成品(或联产品)是否需要进一步加工等。在品种决策中,经常以成本作为判断方案优劣的标准,有时也以贡献毛益额作为判断标准。,7.1.1 生产何种新产品,作业成本报告,在成本性态分类的基础上,通过比较各备选方案贡献毛益的大小来确定最优方案的分析方法。,贡献毛益的大小反映了备选方案对企业利润目标所做贡献的大小。适用于收入成本型(收益型)方案的择优决策,贡献毛益分析法注意,存在专属成本，比较剩余贡献毛益,不存在专属成
2、本，比较贡献毛益总额,决策中，不能只根据单位贡献毛益进行择优，注意产销量,某项资源受到限制，比较单位资源贡献毛益,【例7-1】某企业原来生产甲、乙两种产品,现有丙、丁两种新产品可以投入生产,但剩余生产能力有限,只能将其中一种新产品投入生产。企业的固定成本为1800元,并不因为新产品投产而增加。各种产品的资料如表71所示。 表71 产品数据资料 单位:元,只要分别计算丙、丁产品能够提供的贡献毛益额(如表72所示),加以对比,便可作出决策。,表72 丙、丁产品贡献毛益额 单位:元,丁产品的贡献毛益额大于丙产品的贡献毛益额420元(960-540)。可见,生产丁产品优于丙产品。,决策的正确性可以用表
3、73和表74计算两个方案的公司利润额加以证明。 表73 甲、乙、丙产品组合 单位:元,表74 甲、乙、丁产品组合 单位:元,【例7-2】如果【例7-1】中丙产品有专属固定成本(如专门设置设备的折旧)180元,丁产品有专属固定成本650元,则有关分析如表75所示。 表75 专属固定成本的影响 单位:元,在这种情况下,丁产品的剩余贡献毛益额比丙产品的少50元(360-310),因此生产丙产品优于丁产品。,例题7-3：某企业现有设备的生产能力是40000个机器工时,利用程度为80%。现准备利用剩余生产能力开发新产品甲、乙或丙,有关资料如表511所示。由于现有设备加工精度不足,在生产丙产品时,需要增加
4、专属设备5000元。在甲、乙、丙产品市场销售不受限制的情况下,进行方案选择可以采用贡献毛益分析法。 该企业现有剩余机器工时8000小时。,根据已知数据编制分析表,从计算结果可知,开发新产品甲最为有利：甲产品的贡献毛益总额40000元,比乙产品的贡献毛益总额多2676元,比丙产品的剩余贡献毛益多5000元;其次,甲产品的单位工时贡献毛益额为5元,比乙产品高0.33元,比丙产品高0.625元。可见,无论从贡献毛益总额(或剩余贡献毛益总额)来判断,还是从单位工时贡献毛益额来判断,均为甲产品的生产方案最优。,此外,尽管甲产品的单位贡献毛益额最低,但由于其产量的影响,其贡献毛益总额仍然最大。可见,单位产
5、品贡献毛益额的大小,不是方案择优决策的唯一标准。 贡献毛益分析法适用于收入成本型(收益型)方案的择优决策,尤其适用于多个方案的择优决策。,7.2.2 亏损产品决策,在生产、销售条件允许的情况下,大力发展能够提供贡献毛益额的亏损产品,也会扭亏为盈,并使企业的利润大大增加。,对不提供贡献毛益额的亏损产品,不能不加区别地予以停产，考虑是否能扭亏为盈。,【例7-4】光华公司生产甲、乙、丙三种产品,其中甲产品是亏损产品。有关盈亏按全部成本法计算如表79所示。 表79 盈亏计算表 单位:元,如果仅仅根据表79的资料来看,停止甲产品的生产是有利的(利润将上升到2900元)。但是否真正有利,还应参考其他资料才
6、能确定。假设按变动成本法分解成本,如表710所示。,表710 成本分解表 单位:元,从表710可以看出,在按全部成本法计算的甲产品成本总额2100元中,有期间费用分摊额共计700元(192+220+288),而在变动成本法下,这部分费用均应在本期全数扣除,因此,在甲产品尚能提供贡献毛益额400元(1800-1200-200)的情况下,停止甲产品生产不但不会增加300元利润,反而会减少400元利润(利润将降至2200元)。表711的分析可以证明这一点。,表711 差量分析表 单位:元,亏损产品的决策一般应注意以下几点: (1)如果亏损产品能够提供贡献毛益额,弥补一部分固定成本,除特殊情况外(如存
7、在更加有利可图的机会),一般不应停产。但如果亏损产品不能提供贡献毛益额,通常应考虑停产。 (2)亏损产品能够提供贡献毛益额,并不意味该亏损产品一定要继续生产。如果存在更加有利可图的机会(如转产其他产品或将停止亏损产品生产而腾出的固定资产出租),能够使企业获得更多的贡献毛益额,那么该亏损产品应停产。,【例7-5】依【例7-4】,假定光华公司在停止甲产品生产后可将生产能力转产丁产品,其销售单价为150元,单位变动成本(单位直接材料、单位直接人工与单位制造费用之和)为110元,通过市场销售预测,丁产品一年可产销500件。转产丁产品需追加机器投资12000元。问是否应停止甲产品生产而转产丁产品? 在转
8、产决策中,只要转产的丁产品提供的贡献毛益总额(在有专属固定成本时应计算剩余贡献毛益总额)大于亏损的甲产品提供的贡献毛益总额,就应作出转产的决策。,丁产品剩余贡献毛益总额的计算如下: 丁产品销售收入=500150=75000(元) 丁产品变动成本=500110=55000(元) 丁产品贡献毛益额=75000-55000=20000(元) 丁产品专属固定成本=12000(元) 丁产品剩余贡献毛益额=20000-12000=8000(元) 从上述计算可以看出,丁产品提供的剩余贡献毛益额大于甲产品提供的贡献毛益额7600元(8000-400),说明转产丁产品比继续生产甲产品更加有利可图,此时企业利润总
9、额将增至10200元,增加利润7600元(如表712所示)。,表712 差量分析表 单位:元,在亏损产品停产后,闲置的厂房、设备等固定资产可以出租时,只要出租净收入(指租金收入扣除合同规定的应由出租者负担的某些费用后的余额)大于亏损产品所提供的贡献毛益额,这时也应考虑停止亏损产品生产而采用出租的方案。 综上所述,在不改变生产能力的短期决策中,固定成本一般不变,因而可以把固定成本排除在决策考虑因素外(但专属固定成本必须考虑),只需要比较各方案的贡献毛益额即可选择最优方案。,(3)在生产、销售条件允许的情况下,大力发展能够提供贡献毛益额的亏损产品,也会扭亏为盈,并使企业的利润大大增加。 【例7-6
10、】依【例7-5】,假定光华公司将甲产品的销售收入由1800元提高到3600元(假设固定成本分摊额不变),则企业将盈利3000元(其中甲产品将盈利100元),有关计算如表713所示。 表713 盈亏计算表 单位:元,(4)对不提供贡献毛益额的亏损产品,不能不加区别地予以停产。首先应在努力降低成本上做文章,以期转亏为盈;其次应在市场允许的范围内通过适当提高售价来扭亏为盈;最后,应考虑企业的产品结构和社会效益的需要。,在由自制转为外购,而且其剩余生产能力不能利用(固定成本并不因停产外购而减少)的情况下,正确的分析方法是:将外购的单位增量成本与自制时的单位增量成本相对比,单位增量成本低的即为最优方案。
11、由于固定成本不因停产外购而减少,这样,自制时的单位变动成本就是自制方案的单位增量成本。,外购不减少固定成本的决策,5.2.3 自制还是外购,【例7-7】某公司生产甲产品每年需要A零件58000件,由车间自制时每件成本为78元,其中单位变动成本为60元,单位固定成本为18元。现市场上销售的A零件价格为每件65元,且质量更好、保证按时送货上门。该公司应该自制还是外购? 由于自制单位变动成本60元外购单位价格65元 所以,应选择自制。这时每件A零配件的成本将降低5元,总共降低290000元。但如果停产外购,则自制时所负担的一部分固定成本(外购价格与自制单位成本的差额)将由其他产品负担,此时企业将减少
12、利润: (5800018)-(78-65)58000=290000(元),自制增加固定成本的决策,成本无差别点法任何方案的总成本都可以用y=a+bx表述。所谓成本无差别点,是指在该业务量水平上,两个不同方案的总成本相等,但当高于或低于该业务量水平时,不同方案则具有不同的业务量优势区域。,【例7-8】某公司每年需用B零件860件,以前一直外购,购买价格每件8.4元。现该公司有无法移作他用的多余生产能力可以用来生产B零件,但每年将增加专属固定成本1200元,自制时单位变动成本6元。 为了便于了解两种方案的产量取舍范围,可将上述资料绘入直角坐标系内,如图72所示。,图72零件外购与自制成本分界图,从
13、图72可以看出,B零件需求量在500件以内时,应该外购;而当需求量超过500件时,则自制有利。由于该公司B零件的需求量为860件,因而自制有利。 图72中的成本分界点也可以按下列公式计算: 设x为B零件年需求量,则 外购增量成本y1=8.4x 自制增量成本y2=1200+6x 外购增量成本与自制增量成本相等时的年需求量,即为成本分界点: 8.4x=1200+6x x=1200/(8.4-6)=500(件),例题7-9：某公司生产需要一种零件,若自制的话,单位变动成本为1元,并需购置一台年折旧额为2200元的设备;若外购的话,供应商规定,凡一次购买量在 3000 件以下时,单位售价2元,超过30
14、00件时,单位售价1.55元。根据以上资料,可绘制下图：,整个需求量被划分为四个区域:2200件以下、22003000件、30004000件、4000件以上。至于各个区域自制有利还是外购有利,可设值代入自制方案成本公式和外购方案成本公式进行计算确定,在零配件外购并且腾出的剩余生产能力可以转移的情况下(如出租、转产其他产品),由于出租剩余生产能力能获得租金收入,转产其他产品能提供贡献毛益额,因此将自制方案与外购方案对比时,必须把租金收入或转产产品的贡献毛益额作为自制方案的一项机会成本,并构成自制方案增量成本的一部分。,外购时有租金收入的决策,【例7-10】某公司每年需要C零件5000件,若要自制
15、,则自制单位变动成本为10元;若要外购,则外购单位价格为12元。如果外购C零件,则腾出来的生产能力可以出租,每年租金收入为3200元。,在计算、比较外购和自制这两个方案的增量成本时,应将租金收入3200元作为自制方案的机会成本,如表714所示。 表714 增量成本对比表 单位:元,计算结果表明,选择自制方案是有利的,比外购方案减少成本6800元。,不分配订购费用、准备费用的决策,订购费用、准备费用通常更接近于固定成本,因此也可以将此类费用单独予以考虑。分析时,应先计算自制方案和外购方案的总成本,然后再加以比较,择其低者。在计算自制方案和外购方案总成本时,既要计算基本费用(如自制中的生产成本、外
16、购中的购买价格),又要计算附属费用(如自制中的生产准备费用、保管费用等,外购中的订购费用和保管费用)。,【例7-11】某公司生产需要某种零件7200件,每日需要20件。该零件可以自制,也可以外购。若外购,每件购买价格8元,订购费用每次180元,单位零件年存储费用0.6元;若自制,每件单位变动成本7元,生产准备费用每次为300元,每件年储存费用为0.6元,日产量为40件。,5.2.4半成品(或联产品)是否进一步加工,半成品进一步加工的条件： 进一步加工后产成品的销售收入-半成品的销售收入进一步加工后产成品的成本-半成品的成本,联产品进一步加工的条件：进一步加工后的销售收入-分离后的销售收入可分成本（联产品在分离后继续加工的追加变动成本和专属固定成本）,例题5-15：某企业生产的甲产品在继续加工过程中,可分离出A,B两种联产品。甲产品售价200元,单位变动成本140元。A产品分离后即予以销售,单位售价160元;B
