第九章 金融资产课件

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1、第九章 金 融 资 产,考情分析：本章通常考核客观题和主观题，客观题在3分左右，有计算分析题时，分值为15分左右。本章属于重点章节。 12年教材新增：P126：“公允价值的确定”中“公允价值计量的三个层次”。两小段文字。,第一节 金融资产的分类,一、金融资产的概念和分类 1.广义金融资产(一般了解) 企业的金融资产主要包括库存现金、应收账款、应收票据、应收利息、应收股利、其他应收款、贷款、垫款、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。 注：衍生金融资产主要指“期货（债券衍生），期权（股票衍生）”通俗理解就是一个合约，以小博大，在未来某个时点交易。,【注】金融衍生工具，是与基础金融产品相对

2、应的一个概念，指建立在基础产品或基础变量之上，其价格随基础金融产品的价格(或数值)变动的派生金融产品。 根据准则规定，衍生工具通常要同时具备三个特征：其价值随特定的利率或商品的价值等变动而变动，这体现了其衍生性，比如期货铜，会随铜价的变动而变动；不要求有初始的净投资，或与对市场情况变化有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资；期货的交易是一个保证金的交易，假如保证金的比例为10%，则意味着一千万的保证金可以买到一个亿的期货合约。在未来某一日期结算交易。,2.狭义金融资产 企业会计准则第22号金融工具确认和计量中所规范的金融资产是狭义的金融资产，共分为四类，企业应当结合自身业务特点、投

3、资策略和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为以下几类： 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产； 持有至到期投资； 贷款和应收款项； 可供出售的金融资产。 上述四类金融资产是本章的主要内容。广义金融资产中 的部分内容，并不属于上述四类金融资产，比如：长期 股权投资等。 上述分类一经确定，不应随意变更，但在符合规定和相关限制的情况下，可以重分类。,二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 可以进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产两部分。（一）交易性金融资产满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产： 1.取得该金融资

4、产的目的，主要是为了近期内出售并获利。例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等。 2.基于管理上的需要。属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。在这种情况下，即使组合中某个组成项目持有的期限稍长也不受影响。 3.属于衍生工具。（二三四类均是非衍生的，衍生的如果作为金融资产来进行管理，只能作为交易性金融资产）,衍生工具的核算也体现管理者的持有意图： 短期投机，即购买衍生工具的目的是为短期获利，这种情况下可划分为交易性金融资产； 套期保值，这种情况一般应遵循套期保值准则（第24号准则）的有关规定进行处理，不属于中级

5、会计实务考试范围。 套期保值：（通俗简单说）期货可以买空卖空，如现货市场的库存商品，怕下跌，在期货市场做一个相反的交易，如果现货市场中亏了，则在期货市场赚了，这就叫套期保值。,下列三项衍生工具不属于交易性金融资产： 被指定为有效套期工具的衍生工具； 属于财务担保合同的衍生工具。 比如：A手中持有的一个债券，A认为有风险，B认为无风险，A把风险转给B，支付B一笔钱，签上合同，如果到期债券款收回，则钱白给B了，如果收不回，则B要承担一部分。 与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具。（属于衍生工具，且没有公允，肯定不能作为交易性金融资产）

6、,（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（也通过“交易性金融资产”科目来核算） 只有在满足以下条件之一时，企业才能将某项金融资产直接指定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（直接指定的原因）： 该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。 比如，同样性质的金融工具，假定企业发行该类金融工具时，将其作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债核算，后来该企业又购入其他企业所发行的同类金融工具，如果企业把取得的这项金融资产划分为其他金融资产（比如持有至到期投资）等，这样就不合适了，因为持有至到期投资不是以

7、公允价值计量，两者的计量基础就不一致了，所以只能将购入的该金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，这样两者的计量基础才一致。（了解即可）,企业管理上的需要。企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。 但是，在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。,【例1多选】下列各项中，应当划分为交易性金融资产的有（）。 A.属于财务担保合同的衍生工具 B.被指定为有效套期工具的衍生工具 C.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售 D.属

8、于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采 用短期获利方式对该组合进行管理,正确答案CD,三、持有至到期投资 （一）定义持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。 注意：股票投资一定不能划分为持有至到期投资，股票没有到期日，债券投资才有可能划分为持有至到期投资。,（二）特征1.到期日固定、回收金额固定或可确定；2.有明确意图持有至到期。3.有能力持有至到期 “有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。4.是非衍生金融资产；5.在活跃市场上有报价。（否则核算为“贷款和应

9、收款项”） 四、贷款和应收款项贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。,五、可供出售金融资产可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为前三类的金融资产。（简单理解：一般来说，对上市公司持股比例较小的投资，除非指定为第一类，否则作为可供出售金融资产来核算）企业取得一项债券投资，如果管理层的持有目的是只要获利，随时可出售，则作为交易性金融资产核算； 如果管理层明确表示将持有至到期，且有能力持有至到期，则一般应作为持有至到期投资核算； 如果管理层持有意图尚未明确，持有时间不确定，则 可以将其划分为可供出售金融资产。产生背

10、景：可供出售金融资产的产生及其核算特点（公允价值变动计入所有者权益）是相关各方利益博弈、妥协的结果。,稍带了解几个概念： 股权分置改革(简称股改）:就是政府将以前不可以上市流通的国有股拿到市场上流通，以前不叫股权分置改革，以前叫国有股减持. 首发限售股：如一些大机构大资金不通过证交网购买的股票一般是该股票在A股首日上市交易后三个月后才能上市流通。如：上市公司的发起人，一般要等到该股票在A股首日上市后最多三年以后才能上市流通。 股改限售股：指的都是在2006年以前上市的股票，一般都要在该股票股改后的大约三年时间内分段允许上市流通的。 增发的限售股，非公开增发的都是存在一定的限售时间，防止通过增发

11、的途径等套取利润，用时间来控制这种行为的成本。,注意：两类限售股权 1.股权分置改革中持有的股权： 重大影响之上，作为长期股权投资核算； 重大影响之下，作为可供出售金融资产核算。 2.对上市公司持有的限售股权（不含股权分置改革中持有的）： 重大影响之上，作为长期股权投资核算； 重大影响之下，作为可供出售金融资产或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算。,【例2多选】下列各项中，应当作为可供出售金融资产核算的有（）。 A.初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产 B.初始确认时即被指定为可供出售的衍生金融资产 C.股权分置改革中持有的重大影响之上的限售股权 D.股权分置改革中持有的

12、重大影响之下的限售股权,正确答案AD 可供出售金融资产，是非衍生的。 股权分置改革中重大影响之上的限售股权，作为长投核算。之下的，作为可供出售金融资产核算。 非股权分置改革中上市公司的限售股权，重大影响之上的，作为长投核算，之下的，作为第一类或第四类核算。 作为第一类还是第四类核算，最大的区别是公允价值变动是进当期损益还是进所有者权益。,六、金融资产的重分类（掌握） 1.某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能再重分类为其他类别的金融资产；其他类别的金融资产也不能再重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 （即：第一类与其他三类之间不能重分类） 2.

13、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产三者之间，也不得随意重分类。在符合一定条件时，可以重分类。 3.企业因持有意图或能力改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资，应将其重分类为可供出售金融资产。,持有至到期重分类为可供出售时的账务处理：借：可供出售金融资产（重分类日公允价值） 持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资 资本公积其他资本公积（差额，或借方） 以重分类日公允价值入帐，以帐面价值（摊余成本）销 帐，借/贷方差额入资本公积-其他资本公积 注意：遇到以下情况时，不需重分类： 1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近 （如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投

14、资的公允价值没有显著影响； 2. 企业已收回几乎所有初始本金； 3.出售或重分类是由于无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。比如因金融危机、政策法规变化等等因素引起的持有至到期投资的出售。,【例3单选】企业部分出售持有至到期投资，使其剩余部分不再适合划分为持有至到期投资，应当将剩余部分重分类为：（）（2011年考） A 长期股权投资 B 贷款和应收款项 C 交易性金融资产 D 可供出售金融资产,答案 D,【例4判断】企业持有的证券投资基金，通常划分为交易性金融资产，不应划分为贷款和应收款项。（）（2009年考）,【答案】 因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎

15、所有初始投资的非衍生金融资产，不应当划分为贷款和应收款项。 （如：企业持有的证券投资基金） 见12年书P123面最下一行（4）,【例5多选】下列关于金融资产重分类的表述中，正确的有（）。（2010年考） A.初始确认为持有至到期投资的，不得重分类为交易性金融资产 B.初始确认为交易性金融资产的，不得重分类为可供出售金融资产 C.初始确认为可供出售金融资产的，不得重分类为持有至到期投资 D.初始确认为贷款和应收款项的，不得重分类为可供出售金融资产,【答案】ABD/AB 东奥选ABD，理由：持有至到期投资、贷款和应收款项和可供出售金融资产不能与交易性金融资产进行重分类；贷款和应收款项不是在活跃市场

16、上有报价的金融资产，因此不能重分类为可供出售金融资产。所以选项ABD正确。 中华选AB，理由是：持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间，在满足特定条件时，可以重分类。所以应选AB。 财政部不公布正确答案。书上也未明确说明（见12年书P124，11年书P125文字）,【例6判断】企业在初始确认时将某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，视情况变化可以将其重分类为其他类金融资产。（ ）（2007年考题）,【答案】 【解析】划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产按照准则规定不能再划分为其他类的金融资产。,第一节小结：主要从以下要点把握 狭义的金融资产有四类：交易性金融资产/持有至到期投资/贷款和应收款项/可供出售金融资产。后三类均是非衍生工具。 第一类以公允价值计量，且至少满足以下之一：持有目的为短期出售/基于管理上的需要/属于衍生工具。注：套期工具/财务担保合同的衍生工具不属于第一类。 直接指定为第一类的原因：消除或明显减少因计量基础不同而导致的会计上的不配比现象/管理层的要求。 限售