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1、第七章 企业重组的税务筹划,主要内容,企业重组的税收因素,2,股权收购的税务筹划,3,资产收购的税务筹划,1,主要内容,企业合并的税务筹划,5,企业分立的税务筹划,6,债务重组的税务筹划,4,第7章企业重组的税务筹划,学习目标 1.掌握企业股权收购、资产收购、合并分立、债务重组的税务筹划 2.理解企业重组中的税收因素、普通重组与特殊重组的不同 3.了解跨境重组的税务筹划,7.1.1目标架构相关的税收因素 目标架构是企业重组后的结果,也是企业重组的目的所在。与其相关的税收问题应该考虑:,7.1 企业重组的税收因素,7.1.2重组过程相关的税收因素,重组方式,1,重组方式是指资产收购、股权收购、合
2、并、分立等,如重组方希望取得被重组方的主要经营资产,可以采取合并方式,也可以采取资产收购的方式,但不同的重组方式适用的税收待遇可能不同。,7.1 企业重组的税收因素,7.1.2重组过程相关的税收因素,支付方式,2,重组方式是指资产收购、股权收购、合并、分立等,如重组方希望取得被重组方的主要经营资产,可以采取合并方式,也可以采取资产收购的方式,但不同的重组方式适用的税收待遇可能不同。,7.1 企业重组的税收因素,7.1.3普通重组与特殊重组下的税务处理,资产处置,1,普通重组,即一般情况的重组,转让企业应视为按公允价值销售、处置全部资产和进行投资或清算两项经济业务,计算确认资产的转让所得或损失,
3、并作所得税纳税处理。但符合特殊重组条件的,转让企业暂不确认计算资产转让所得或损失。,7.1 企业重组的税收因素,7.1.3普通重组与特殊重组下的税务处理,税收待遇的结转,2,税收待遇的结转包括尚未确认的资产损失、分期确认收入的处理以及尚未享受期满的税收优惠政策承继处理问题等。一般情况的重组,被吸收合并或被分立企业的税收待遇,不得结转到合并或分立企业。,7.1 企业重组的税收因素,7.1.3普通重组与特殊重组下的税务处理,资产计税基础的确定,3,普通重组时,接受企业可以按公允价值确认受让资产的计税价值;但特殊重组中,接受企业所受让资产的计税基础一般以其在原企业的计税基础为基础确定,接受企业再次转
4、让之前受让的资产,可以扣除的也是资产的原计税基础。,7.1 企业重组的税收因素,7.1.3普通重组与特殊重组下的税务处理,特殊重组的条件,4,从前述普通重组与特殊重组的税务处理可以看出,特殊重组适用的税务处理减少了各方在重组当期的现金流出,有利于重组的资金保证。但是,特殊重组必须符合一定的条件。,7.1 企业重组的税收因素,7.1.4股权收购与资产收购,购买一个企业的资产可以直接购买,也可以通过购买该企业的股权从而间接拥有或控制该资产。 一般来说,普通的股权收购的税收负担较轻,但收购方需要承担被收购方潜在的债务风险或其他法律风险,而资产收购则不存在此问题。,7.1 企业重组的税收因素,股权收购
5、是指一家企业(以下称收购企业)购买另一家企业(以下称被收购企业)的股权,以实现对被收购企业控制的交易,如下图所示。,7.2 股权收购的税务筹划,7.2.1普通股权收购,企业股权收购的重组交易应按以下规定处理: (1)被收购方应确认股权转让所得或损失; (2)收购方取得股权的计税基础应以公允价值为基础确定; (3)被收购方的相关所得税事项原则上保持不变。,7.2 股权收购的税务筹划,7.2.1普通股权收购,买方股东持有的买方股权的计税基础为6000万元,公允价值为1亿元。卖方持有的子企业股权的计税基础为5000万元,公允价值为8000万元(见下图)。 买方将从卖方购得卖方子企业75%的股权。交易
6、价格为6000万元(公允价值8000万元的75%),买方拟以1200万元现金和4800万元买方股权来支付。假定卖方子企业在该并购前没有未分配利润和盈余公积。,7.2 股权收购的税务筹划,例7-1,7.2.1普通股权收购,7.2 股权收购的税务筹划,例7-1,7.2.1普通股权收购,该收购方案下各方的企业所得税影响分析如下: (1)股权支付金额低于交易支付总额的85%,所以该交易应用一般性税务处理。 (2)买方取得的卖方子企业股权的计税基础为6000万元(现金和股权支付总额)。 (3)卖方取得的买方股权的计税基础为4800万元(即取得的买方股权的公允价值)。 (4)卖方转让子企业75%股权的应纳
7、税所得额为: 股权的公允价值-股权的初始计税基础=6000-(500075%)=2250(万元)。,7.2 股权收购的税务筹划,例7-1,7.2.2特殊股权收购,企业股权收购的交易同时符合下列条件的,适用特殊性税务处理规定: (1)具有合理的商业目的,且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的; (2)收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%; (3)收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%; (4)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动; (5)企业重组中取得股权支付的原主要股东在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。,7.2
8、 股权收购的税务筹划,7.2.2特殊股权收购,特殊股权收购,当事各方可以选择按以下规定处理: (1)被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础以被收购股权的原有计税基础确定; (2)收购企业取得被收购企业股权的计税基础以被收购股权的原有计税基础确定; (3)收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变; (4)重组交易各方对交易中取得的股权支付部分暂不确认有关资产的转让所得或损失的,对取得的非股权支付部分仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失,并调整相应资产的计税基础。,7.2 股权收购的税务筹划,7.2.2特殊股权收购,买方股东持有的买方股权的计税基础为
9、6000万元,公允价值为1亿元。卖方持有的子企业股权的计税基础为5000万元,公允价值为8000万元,如图73所示。 买方从卖方购得卖方子企业75%的股权。交易价格为6000万元(公允价值8000万元75%),买方拟以600万元现金和5400万元买方股权来支付。假定卖方子企业在该并购前没有未分配利润和累积盈余公积。,7.2 股权收购的税务筹划,例7-2,7.2.2特殊股权收购,该收购方案下各方的企业所得税影响分析如下: (1)由于所转让的股权不低于卖方子企业全部股权的75%,且股权支付金额不低于交易支付总额的85%,该交易可选用特殊性税务处理。 (2)买方取得的卖方子企业股权的计税基础为375
10、0万元(卖方子企业75%股权的原计税基础)。 (3)卖方就取得的现金确认相应的股权转让所得为:(被转让股份的公允价值-被转让股份的计税基础)(现金被转让股份的公允价值)=(8000-5000)(6008000)=225(万元)。 (4)卖方取得的买方股权的计税基础为: 被转让股份的初始计税基础-(非股权支付金额-股权转让所得)=3750-(600-225)=3375(万元)。,7.2 股权收购的税务筹划,例7-2,7.2.3普通股权收购与特殊股权收购的比较,构成条件,1,特殊股权收购需要同时满足五个条件。,7.2 股权收购的税务筹划,7.2.3普通股权收购与特殊股权收购的比较,应税所得/损失的
11、确认,2,在普通股权收购中,被收购方应确认股权转让所得或损失;在特殊股权收购中,被收购方仅就取得的非股权支付部分确认相应的股权转让所得或损失。,7.2 股权收购的税务筹划,7.2.3普通股权收购与特殊股权收购的比较,计税基础,3,在普通股权收购中,收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。在特殊股权收购中,被收购方的股东取得收购方股权的计税基础,以被收购方股权的原有计税基础确定;收购企业取得被收购企业股权的计税基础,以被收购方股权的原有计税基础确定。,7.2 股权收购的税务筹划,资产收购是指一家企业(以下称受让企业)购买另一家企业(以下称转让企业)实质经营性资产的交易,如下图所示。
12、实质经营性资产,是指企业用于从事生产经营活动、与产生经营收入直接相关的资产,包括经营所用各类资产、企业拥有的商业信息和技术、经营活动产生的应收款项、投资资产等。本节通过对企业资产收购的一般税务处理(以下称为普通资产收购)和特殊税务处理(以下称特殊资产收购)的分析,讨论企业资产收购的税务筹划。,7.3 资产收购的税务筹划,7.3.1普通资产收购,企业资产收购的交易应按以下规定处理: (1)被收购方应确认资产转让所得或损失; (2)收购方取得资产的计税基础应以公允价值为基础确定; (3)被收购方的相关所得税事项原则上保持不变。,7.3 资产收购的税务筹划,7.3.1普通资产收购,买方股东持有的卖方
13、股权的计税基础为10000万元,公允价值为30000万元。卖方被转让的资产的计税基础为4000万元,公允价值为8000万元,占卖方总资产的75%,如图所示。,7.3 资产收购的税务筹划,例7-3,7.3.1普通资产收购,双方拟定的交易价格为8000万元,支付方式为1600万元的现金和6400万元的买方股权。该收购方案下各方的企业所得税影响分析如下(暂不考虑增值税): (1)由于股权支付金额低于交易支付总额的85%,该项交易应采用一般性税务处理。 (2)买方从卖方取得资产的计税基础为8000万元(现金和股权支付总额为公允价值)。 (3)卖方取得买方股权的计税基础为6400万元(收到股权的公允价值
14、)。 (4)卖方销售资产的应纳税所得额为: 被转让资产的公允价值-被转让资产的初始计税基础=8000-4000=4000(万元)。 普通的资产收购业务,应准备当事各方所签订的资产收购合同或协议以及相关股权、资产公允价值的合法证据等相关资料,以备税务机关检查。,7.3 资产收购的税务筹划,7.3.2特殊资产收购,企业资产收购的交易同时符合下列条件的,适用特殊性税务处理规定: (1)具有合理的商业目的,且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的; (2)受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%; (3)受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%; (4)企业重组后
15、的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动; (5)企业重组中取得股权支付的原主要股东在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。,7.3 资产收购的税务筹划,7.3.2特殊资产收购,特殊资产收购,可以选择按以下规定处理: (1)转让企业取得受让企业股权的计税基础以被转让资产的原有计税基础确定; (2)受让企业取得转让企业资产的计税基础以被转让资产的原有计税基础确定; (3)转让企业对交易中取得的股权支付部分暂不确认有关资产的转让所得或损失; (4)转让企业对取得的非股权支付部分仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失,并调整相应资产的计税基础。,7.3 资产收购的税务筹划,7.3
16、.2特殊资产收购,买方股东持有的卖方股权的计税基础为10000万元,公允价值为30000万元。卖方被转让的资产的计税基础为4000万元,公允价值为8000万元,占卖方总资产的75%,如图所示。 双方拟定的交易价格为8000万元,支付方式为1200万元的现金和6800万元的买方股权。 该收购方案下各方的企业所得税影响分析如下(暂不考虑增值税):,7.3 资产收购的税务筹划,例7-4,7.3.2特殊资产收购,(1)由于被转让的资产不低于转让方资产总额的75%,且股权支付额不低于交易总额的85%,所以该交易可以选择特殊性税务处理。 (2)买方取得的资产的计税基础为4000万元(初始成本)。 (3)卖方根据收到的现金对价确认资产转让所得为:(被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础)(收到的现金补价被转让资产的公允价值)=(8000-4000)(12008000)=600(万元)。 (4)卖方取得的买方股权的计税基础为: 被转让资产的初始计税基础-(非股权支付金额-资产转让所得)=4000
