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1、财务管理内部审计王生根注册会计师审计讲义上4、形成时期：184420世纪初。现代民间审计诞生于18世纪下半叶产业革命后的英国，大量股份公司的出现，财产的所有权和经营权的分离越来越明显，为民间审计奠定了基础。这时的审计主要是查找舞弊行为且为任意审计。英国法律规定，所有股份公司和银行必须审计。5、特点：（1）法定审计-注册会计师审计的地位等到了法律的确认；1844年英国颁布公司法规定股份公司的账目必需经董事以外的人员审计（法定审计），极大的促进了独立审计的发展。（2）审计的目的是查错防弊，保护企业资产的安全和完整；（3）审计的方法是详细审计；（4）审计报告的使用者主要是企业股东等；（5）审计对象：
2、会计账目。（三）注册会计师审计的发展1、1887年美国会计师公会成立；2、美式审计发展经过了三个阶段（P5-6结合P12、P124-126、134）见下表：阶段资产负债表审计(20世纪初-30年代)会计报表审计(20世纪30-40年代)现代审计(二战后-至今)特点1.审计对象由会计账目扩大到资产负债表所有会计报表和相关财务资料所有会计报表和相关财务资料2.审计目的主要是通过对资产负债表数据的检查，判断企业信用状况（偿债能力）对会计报表发表审计意见对会计报表发表审计意见3.审计方法从详细审计初步转到抽样审计广泛采用抽样审计普遍运用抽样审计.推广应用制度基础审计.广泛采用计算机辅助审计技术4.报告
3、使用者除企业股东外，更突出了债权人社会公众社会公众5.审计范围扩大到测试相关的内部控制6.其他拟订审计准则.推行注师资格考试制度1.跨国发展.合并为“五大”所2.业务范围扩大到代理纳税.会计服务.管理咨询3、合并浪潮：国际审计20世纪40年代以后审计体系已建立；审计竞争加剧；事务所规模扩大；国际性会计师事务所先后多次合并，由“八大”合并为“六大”，时至今日已合并为“五大”。它们是普华永道（PRICEWATERHOUSECOOPERS）、安达信全球（ANDERSENWORDWIDE）、安永国际（ERNST&YOUNGINTERNATIONAL）、毕马威国际（KPMGINTERNATIONAL）、
4、德勤（DELOITTETOUCHETOHMATSU）。（四）注册会计师发展历程启示1注册会计师审计是商品经济发展到一定阶段的产物。（直接原因是财产所有权和经营权的分离）即审计产生的条件（基础）中外审计产生和发展的历史表明，审计的产生得益于财产的所有者和经营者之间的经济责任关系的形成。一方面财产的所有者将财产委托给经营者经营，所有者一般不参与财产经营管理；另一方面，财产的经营者必须对财产的所有者承担一定的经济责任。经营者的责任完成情况必须进行监督，为体现监督的客观公正，都希望有一个与财产的所有者和财产的经营者均无利益关系的第三者对经营者的责任履行情况进行监督，这样，审计就产生了。所以，财产的所有
5、权和经营权的分离是审计产生的最直接条件。合伙制企业，特别是股份制企业，所有权和经营权的分离更加明显，这样就有注册会计师审计的必要。2注册会计师审计随商品经济的发展而发展。3注册会计师审计具有独立、客观、公正的特征。鉴证和权威。二、中国注册会计师审计的演进和发展（一）、中国注册会计师审计的演进1、我国第一部注册会计师法规1918年会计师暂行章程2、我国注册会计师第一人谢霖（联想记忆：电影-列宁在1918）3、我国第一家会计师事务所正则会计师事务所（二）、中国注册会计师审计的发展1、我国恢复注册会计师的标志1980年12月23日，财政部发布关于成立会计顾问处的暂行规定。（考生注意：不得用创立，因为
6、解放前就有）2、新中国第一家会计师事务所上海会计师事务所（1981年1月1日成立）3、1986年7月3日国务院颁布新中国第一部注册会计师法规中华人民共和国注册会计师条例。4、1988年底，中国注册会计师协会成立；5、1991年，恢复全国注册会计师统一考试；6、1993年10月，颁布了新中国第一部注册会计师法律中华人民共和国注册会计师法；7、1995年12月，正式颁布第一批独立审计准则，并于1996年1月1日起开始施行。8、1996年10月，中国注册会计师协会加入亚太会计师联合会。9、1997年5月，国际会计师联合会（IFAC）接纳中国注册会计师协会为正式会员，并同时成为国际会计准则委员会的正式
7、成员。第二节注册会计师审计的基本概念【学习要领】审计的概念一般不需记忆，但要理解其所包含的内容；一般目的和特殊目的的区分；审计对象的内容。这些虽在考试中很少直接出题，但有助于对审计的内涵和后面章节内容的理解。所以本节讲解较多，请领会。一、审计的概念审计是由独立的专门机构或人员接受委托或根据授权，对国家行政、事业单位和企业单位及其它经济组织的会计报表和其它资料及其所反应的经济活动，进行审计并发表意见。审计的概念包括如下内容：1、审计的主体，即审计的执行者，是指专门机构或人员；2、接受委托主要是指民间审计，国家审计、内部审计主要根据国家或企业的授权进行审计；3、审计的对象，即指被审计单位的经济活动
8、，具体可见有关审计对象的讲解。4、美国佬“审计”的概念：美国会计学会见P85、美国佬“民间审计”的概念：美国注册会计师协会（AICPA）见P96、中国佬“民间审计”的概念：中国注册会计师协会（CPA）见P9二、审计的类别交叉理解教材的两大类、8小种内容即可。分类标志基本分类（体现审计本质）其他分类按主体按目的、内容按与被审单位关系按范围按施行时间按执行地点可选择性角度审计的有偿性种类1.政府审计(国家审计)2.内部审计3.民间审计(注册会计审计.独立审计)1.会计报表审计2.合规性审计3.经营审计1.内部审计2.外部审计1.全面和局部审计2.综合和专题审计1.事前.事中和事后审计2.定期和不定
9、期审计3.期中和期末审计1.就地审计2.报送审计1.强制审计(无选择)2.任意审计(可选择)1.有偿审计2.无偿审计三、审计的目的（结合P135）审计的目的，也称审计目标，是指审计所要达到的目标和要求，但两者是有一定的区别的：审计目的是大概念，审计目标是小概念；审计目标是针对具体会计报表进行审计而应达到的要求，包括了注册会计师的专业判断。一般说来，两个概念可以相互借用。审计目标进一步分为总体和具体审计目标两种。审计目的又包括一般目的和特殊目的。审计目的的确定：1、主要受审计对象的制约；2、与审计的本质属性密切相关；3、与审计职能密切相关；4、与委托人的具体要求密切相关。（一）一般目的：指注册会
10、计师对被审计单位的会计报表进行审计，并发表审计意见。通常包括合法性、公允性、一贯性三个方面，简称“三性”。所以，注册会计师对会计报表进行审计后，审计报告的意见段就是针对这“三性”发表意见：(结合P564的审计报告格式)我们认为，上述会计报表符合企业会计准则和会计制度有关规定的（合法性），在所有重大方面公允地反映了贵公司年12月31日的财务状况和该年度的经营成果以及现金流量（公允性），会计处理方法的选用遵循了一贯性原则（一贯性）。合法性、公允性和一贯性的具体含义可参见第15章的讲解。1、合法性的含义有两点：中国特色。（1）财务信息符合企业会计准则（2）财务信息符合国家其他有关财务会计法规的规定-
11、会计制度，主要指企业会计制度。2、公允性是指遵循合法性后，被审计单位会计报表在所有重大方面是否公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果以及现金流量。“三性”中的核心。理解此概念时，要把握两点：（1）“所有重大方面”不是所有方面；(2)注册会计师的审计意见，应合理保证会计报表使用者确定已审计会计报表的可靠程度，从而做出相关的判断或决策。（结合P74）具体又有三层含义:A.合理保证,不应被认为是对被审计单位的持续经营能力及其经营效率、效果所做的承诺；不是绝对保证；注册会计师的任何报告均为合理保证。B.报表使用者-社会公众；C.已审计会计报表，非未审计的会计报表。3、一贯性是指被审计单位会计处理方
12、法的选用是否遵循了一贯性原则的要求。注意三点：（1）企业财务会计处理方法应当前后各期一致；（2）当法律或会计准则等行政法规、规章的要求变更；或这种变更能够提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠更相关的信息时，应当予以变更，并在会计报表附注中披露；（3）企业如果没有遵循上述原则，注册会计师应根据其重要性，考虑在审计报告中反映。（二）特殊目的：(结合P31、582初步讲解；举例P585第二段)指注册会计师对被审计单位按照企业会计准则基础编制的会计报表以外的会计报表或其他会计信息进行审计，并发表审计意见。特殊目的的审计业务通常包括：（1）对按照特殊编制基础编制的会计报表进行审计；（2）对会
13、计报表的组成部分，包括对会计报表特定项目、特定账户或特定账户的特定内容进行审计；（3）对法规、合同所涉及的财务会计规定的遵循情况进行审计；（4）对简要会计报表进行审计。特殊目的的审计意见和一般目的的审计意见一样，也包括合法性、公允性和一贯性几个方面，只是审计意见所表述的对象有所差异。四、审计对象审计对象就是审计工作的对象，即审计的客体，是相对于审计主体（审计执行者）而言的，1、概括的说是指被审计单位的经济活动。2、具体来说，包括以下两部分内容：（1）被审计单位的财务收支活动及其有关经营管理活动本质（结合P13-16、17）A、政府审计的对象：国务院各部门和地方各级政府及其各部门的财政收支，国有
14、的金融机构和企业、事业的财务收支；B、内部审计的对象：为本单位、本部门的财务收支以及其他有关的经济活动；C、民间审计对象：为委托人指定的被审计单位的财务收支及其有关经营管理活动。结合P31及新注师法四种民间审计模式。（2）记录上述经济活动的载体会计资料和其它资料现象综上所述，审计对象是指被审计单位的财务收支及其有关的经营管理活动，以及提供这些经济活动信息载体会计资料和其它资料。第三节注册会计师审计与其他类型审计的关系【学习要领】本节主要掌握注册会计师审计与政府审计、内部审计的联系与区别。一、审计监督体系审计监督体系由政府审计、内部审计和民间审计（注册会计师审计）三部分组成。1、政府审计是由政府
15、审计机关代表政府行使审计监督权的机构。大致可以分为下列几种类型：由议会直接领导并对议会负责。在政府内建立审计机构并对政府负责。由财政部门领导的审计机构。审计机关由议会直接领导这一类型，独立性、权威性最强。我国属于由政府领导类型。2、内部审计是指由各部门、各单位内部设置的相对独立的审计机构或审计人员对本部门、本单位所进行的审计。内部审计部门的类型可以归纳为下列三种：属于本企业董事会或其所属审计委员会领导的内部审计部门。(所有者)属于本企业总裁或总经理领导的内部审计部门。(经营者)属于本企业主管财务的副总裁或总会计师领导的内部审计部门。上述三种类型中，第一种独立性最强，即领导层次越高，权威性和独立性越强，越能保证内部审计部门独立、有效地开展审计工作。我国目前的内部审计部门一般由本部门、本单位的主要负责人领导，这样，可保持其相对的独立性。3、注册会计师审
