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1、合并财务报表 集团内部往来业务的抵销,商学院审计系孙萍,合并财务报表:集团内部往来业务的抵销,一、集团内部往来业务的概述 二、集团内部的存货交易 三、集团内部的非流动资产交易 四、集团内部的债券投资,一、集团内部往来业务的概述,（一）集团内部交易事项的含义 （二）集团内部往来业务的分类 （三）集团内部未实现损益的抵销方法 （四）所得税问题,（二）集团内部往来业务的分类,按内部交易事项是否涉及损益分类： 1涉及损益的内部交易事项 2不涉及损益的内部交易事项 按内部交易事项的具体内容分类： 1内部存货交易； 2内部债权债务； 3内部固定资产交易； 4内部债券投资； 5其他内部交易。,按内部交易事项
2、是否涉及损益分类：,1涉及损益的内部交易事项 （1）涉及已实现公司间损益的内部交易事项 购货方当期将全部购货向集团外销售。 （2）涉及未实现公司间损益的内部交易事项 购货方当期所有或部分购货没有向集团外销售。 2不涉及损益的内部交易事项 集团内部按成本价进行的赊销业务事项等,（三）集团内部未实现损益的抵销方法,集团公司内部交易事项的消除实际上是以企业集团为报告主体，将一方的内部销售与另一方的内部购进予以抵消，从而消除集团内部未实现损益。 通常情况下，集团公司内部购销事项按其销售方向，可以分为顺销、逆销和平销。,顺销：指母公司对子公司的销售； 逆销：指子公司对母公司的销售； 平销：指子公司之间的
3、销售。,、母公司拥有子公司全部股权,当母公司拥有子公司全部股权时，顺销和逆销所形成的集团公司内部未实现损益都应予以全部消除。,、母公司拥有子公司部分股权,顺销所形成的集团公司内部未实现损益体现在母公司的会计报表中，应予以全部消除； 逆销所形成的集团公司内部未实现损益体现在子公司会计报表中，有全部抵销法和部分抵销法两种消除方法。 （1）全部抵销法：指对集团公司内部由于逆销而发生的未实现损益全部予以消除，使得合并后的净利润中不包含内部未实现损益。（主体理论） （2）部分抵销法：指对集团公司内部由于逆销而发生的未实现损益按母公司持股比例予以消除，对于少数股东权益的部分冲减少数股东权益。（母公司理论）
4、,（四）所得税问题,对于所得税的处理取决于企业集团的所得税申报方式。 合并申报（抵税） 分别申报,二、集团内部的存货交易,（一）当期内部存货交易 1、当内部销售产品全部未实现对外销售时 2、当内部销售产品全部实现对外销售时 3、内部销售产品部分售出，部分形成期末存货 （二）以后各期内部存货交易,二、集团内部的存货交易,（一）当期内部存货交易 销售企业已将其销售收入和销售成本计入当期损益，列示在利润表中。 购买企业则把这些内部购入的产品中当期实现对企业集团外部销售部分作为销售收入和销售成本计入当期损益，列示在利润表中； 对于当期未实现对企业集团外部销售的部分，购买企业则按销售企业的售价（即销售企
5、业的成本与毛利之和）计入了存货，列示在资产负债表中。,从企业集团整体的角度看，企业集团内部的产品购销业务只是属于产品调拨活动，使产品的存放地点发生了变动，既不能实现销售收入，也不能发生销售成本，因而并不能形成利润。 凡是实现了对企业集团外部销售的产品，只是实现了一次销售，其销售收入只是购买该产品的企业对集团外销售所形成的销售收入，其销售成本只是集团内销售该产品的企业的销售成本，其利润则是这两者之间的差额； 凡是未实现对企业集团外部销售的产品，其成本只能是集团内销售该产品的销售企业原来的成本，不能因为产品存放地点的变动就发生增值。这一增值即销售企业的毛利，它只有在产品对企业集团外部销售时才能实现
6、，故将其称为未实现内部销售利润。,在将母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部销售业务的项目相抵消时，既要抵消重复反映的销售收入和销售成本，即将销售企业的销售收入与购买企业的销售成本相抵消；也要抵消存货中包含的未实现内部销售利润，即将集团内购买企业包含销售企业毛利的存货成本还原为销售企业销售该存货的原始成本，以消除虚增的存货成本。,（一）当期内部存货交易（顺销）,1、当内部销售产品全部实现对外销售时， 在合并工作底稿中编制的抵消分录为： 借：营业收入（集团内销售企业的销售收入） 贷：营业成本（集团内购买企业的销售成本）,（一）当期内部存货交易,2、当内部销售产品全部未实现对外销售时 在合并工作
7、底稿中的编制抵消分录为： 借：营业收入（集团内销售企业的销售收入） 贷：营业成本（集团内销售企业的销售成本） 存货 （集团内销售企业的毛利）,（一）当期内部存货交易,3、内部销售产品部分售出，部分形成期末存货 在内部销售产品部分售出，部分形成期末存货的情况下，应当分别已实现对外销售的数额和未实现对外销售的数额，比照上述方法进行处理。,内部存货交易的抵销,A公司： 借：银行存款 1300 贷：主营业务收入 1300 借：主营业务成本 1000 贷：库存商品 1000,B公司： 借：银行存款 1500 贷：主营业务收入 1500 借：主营业务成本 1300 贷：库存商品 1300,抵销分录 借：主
8、营业务收入 1300 贷：主营业务成本 1300,A公司： 借：银行存款 1300 贷：主营业务收入 1300 借：主营业务成本 1000 贷：库存商品 1000,B公司： 借：库存商品 1300 贷：银行存款 1300,抵销分录 借：主营业务收入 1300 贷：主营业务成本 1000 库存商品 300,（二）以后各期内部存货交易 上期抵消的未实现内部销售利润,本期和以后各期的内部存货交易,06年A公司销售给B公司一批商品，售价为500万元，成本为300万元。,如：06年本期B公司全未对外销售： 借：营业收入 500 贷：营业成本 300 存货 200 如： 06年本期B公司对外销售了一半：
9、借：营业收入 500 贷：营业成本 400 存货 100（未实现的毛利）,07年， B公司把库存的250万元的存货想法对外销售, 有可能：250万元都未卖出 250万元都卖出 250万元中一部分卖出（50%） 对年初存货处理：抵销年初存货中含的未实现利润，销售方减少利润，购入方减少存货。 （1）年初存货全部未实现对外销售 借：年初未分配利润 100 贷：存货 100,（2）年初存货全部实现对外销售 借：年初未分配利润 100 贷：主营业务成本 100 （3）年初存货部分对外销售（售出50%） 【库存的125万存货中还有未实现利润50万】 借：年初未分配利润 100 贷：存货 50（本年未实现销
10、售的） 主营业务成本 50（本年实现销售的）,举例：,P259页【例11-1】【11-2】【11-3】,逆流销售：,主体理论下未实现损益全额抵销。 在确定少数股东净利润时，要以抵销了未实现利润后的子公司净利润为基础。 举例： P261页【例11-4】,三、集团内部的非流动资产交易,从企业集团整体的角度出发，企业集团内部的固定资产交易业务只是属于固定资产的内部调拨活动，使得固定资产的使用地点发生了变化，既不能实现损益，也不会使得固定资产的净值发生变化。因此，必须将内部固定资产交易的未实现内部销售利润，与固定资产净值的增加金额相抵消。 （一）集团内部的非折旧长期资产的销售 （二）集团内部应计折旧资
11、产的销售,（一）集团内部的非折旧长期资产的销售,1、抵销集团内销售企业的收益： 借：营业外收入-出售固定资产收益 贷：固定资产 2、抵销所得税： 借：递延所得税资产 贷：所得税费用,（二）集团内部应计折旧资产的销售,首期： 1、抵销集团内销售企业的收益： 借：营业外收入-出售固定资产收益 贷：固定资产 2、抵销多提的折旧： 借：固定资产 贷：管理费用 3、抵销所得税： 借：递延所得税资产 贷：所得税费用,连续各期：,1、抵销集团内销售企业的收益： 借：年初未分配利润 贷：固定资产 2、抵销多提的折旧： 借：固定资产 贷：管理费用 （当年的） 3、抵销所得税： 借：递延所得税资产 所得税 （已实
12、现了，要交的） 贷：年初未分配利润,举例：,P266页【例11-5】,四、集团内部的债券投资,企业集团内部的债券投资有两种方式： 一是买方直接从发行债券的公司购买； 二是买方从证券市场上购入。,（一）买方直接从发行债券的公司购买,A公司 发行债券,B公司 购买债券,A公司 发行债券,发行价5000万 利率10%,A公司 借：银行存款5000 贷：应付债券5000,B公司 借：持有至到期投资5000 贷：银行存款 5000,抵消分录 借：应付债券 5000（A公司） 贷：持有至到期投资5000（B公司）,A公司 借：财务费用 500 贷：应付债券 500,B公司 借：银行存款 500 贷：投资收
13、益 500,抵消分录 借：投资收益 500（B公司） 贷：财务费用 500 （A公司）,（一）买方直接从发行债券的公司购买,抵销： 1、借：应付债券 贷：持有至到期投资 2、借：应付利息 贷：应收利息 3、借：投资收益 贷：财务费用,举例：,P267页【例11-6】,（二）买方从证券市场上购入,购买方从证券市场上购入集团内另一家公司的债券作为投资，从整个集团的角度来看应视为债券的提前赎回。 对于集团内部债券赎回损益的归属，有不同的处理方法： 1、由购买债券的公司负担。 2、由发行债券的公司负担。 3、由母公司负担。 4、由发行债券的公司与赎回债券的公司共同负担。,从证券市场上购入集团内另一家公司的发行的债券有两种情况：一是子公司从证券市场上购入母公司发行的债券。二是母公司从证券市场上购入子公司发行的债券。,计算赎回债券的损益：,赎回债券的损益=赎回价格-赎回债券的账面价值,首期抵销：,1、借：应付债券 投资收益 营业外支出赎回债券损失 贷：持有至到期投资 财务费用 2、借：应付利息 贷：应收利息,以后连续各期：,1、借：应付债券 投资收益 年初未分配利润 贷：持有至到期投资 财务费用 2、借：应付利息 贷：应收利息,举例：,P269页【例11-7】,欢迎提问,谢谢观看,
