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1、合并财务报表,P466576,一、合并财务报表概念及其产生 合并财务报表又称合并会计报表。它是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的财务报表。,需按照权益法调整对子公司的长期股权投资,第一节合并财务报表概述,二、合并财务报表的特点及其作用,第一节合并财务报表概述,特点 （与单独报表比）,反映的对象不同,编制主体不同,编制基础不同,编制方法不同,企业集团整体财务信息 （非单个企业）,企业集团的控股公司或母公司 （非单个企业）,单独财务报表 （非账簿记录资料）,采用工作底稿，编制调整/抵
2、消分录 （非按账簿余额/发生额填列）,第一节合并财务报表概述,二、合并财务报表的特点及其作用 合并财务报表的作用主要表现在两个方面： 第一，合并财务报表能够对外提供反映由母子公司组成的企业集团整体经营情况的会计信息。 其次，合并财务报表有利于避免一些企业集团利用内部控股关系，人为粉饰财务报表情况的发生。,第一节合并财务报表概述三、合并财务报表的原则（一）合并财务报表的种类,股权取得日的 合并报表,股权取得日后的合并报表,合并资产负债表,合并利润表,合并所有者权益 变动表,合并现金流量表,按编制时间及目 的不同进行分类,按反映的具体内容 不同进行分类,同一控制下 企业合并,非同一控制下 企业合并
3、,合并利润表,合并资产负债表,合并现金流量表,合并资产负债表,合并类型不同，需编制的合并报表也不同,两种分类标准,第一节合并财务报表概述三、合并财务报表的原则（一）合并财务报表的种类,1.以个别财务报表为基础编制,3.重要性原则。,（二） 合并财务报表的编制原则,2.一体性原则,第二节合并范围的确定,一、控制的概念 合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。 控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。控制通常具有如下特征： 1.控制的主体是惟一的，不是两方或多方。 2.控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营政策，这
4、些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的。 3.控制的目的是为了获取经济利益，包括为了增加经济利益、维持经济利益、保护经济利益，或者降低所分担的损失等。 4.控制的性质是一种权力，是一种法定权力，也可以是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。,P469472,第二节合并范围的确定,母公司与子公司定义 母公司是指有一个或一个以上子公司的企业。子公司是指被母公司控制的企业。,80%,P公司,S公司,P公司,S1公司,S2公司,S3公司,S4公司,80%,51%,70%,80%,10%,第二节合并范围的确定,在我国凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于其合并范围，即所有的子公司都应当纳入
5、合并财务报表的合并范围。 （一）母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权。（但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外）。 1.直接拥有 2.间接拥有,第二节合并范围的确定,在我国凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于其合并范围，即所有的子公司都应当纳入合并财务报表的合并范围。 （一）母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权 3.直接和间接合计拥有,40%,以B公司为A公司的子公司为前提,第二节合并范围的确定,练习1下列公司的股东均按所持股份行使表决权，W公司编制合并报表时应纳入合并范围的公司有（ ）。 A .甲公司，其80表决权资本由公司拥有 B .乙公
6、司，其30表决权资本由公司拥有，50表决权资本由甲公司拥有 C .丙公司，其30表决权资本由公司拥有 D .丁公司，其30表决权资本由公司拥有，60表决权资本由丙公司拥有 E .戊公司，其70表决权资本由甲公司拥有,第二节合并范围的确定,练习1下列公司的股东均按所持股份行使表决权，W公司编制合并报表时应纳入合并范围的公司有（ ）。 A .甲公司，其80表决权资本由公司拥有 B .乙公司，其30表决权资本由公司拥有，50表决权资本由甲公司拥有 C .丙公司，其30表决权资本由公司拥有 D .丁公司，其30表决权资本由公司拥有，60表决权资本由丙公司拥有 E .戊公司，其70表决权资本由甲公司拥有
7、 【答案】ABE 【解析】A选项为直接控制，B选项为直接间接合计控制，E选项为间接控制,第二节合并范围的确定,（二）母公司控制的其他被投资企业 母公司没有拥有被投资单位半数或以下的表决权，且满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外： 1.通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。 2.根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。 3.有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。 4.在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。,第二节合并范围的确定,（二）母公司控制的其他被投资企业 在确定能否控
8、制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。,练习2 A拥有B的45的权益资本，除此之外，还拥有B的可转换债券，行使转换权力，可拥有B的10的股权，如果当期时进行转换，那么，B就是A的子公司，A就是B的母公司。,第二节合并范围的确定,（二）母公司控制的其他被投资企业 所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围 母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均纳入合并财务报表的合并范围。 下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围： （1）已宣告被清理
9、整顿的原子公司 （2）已宣告破产的原子公司 （3）母公司不能控制的其他被投资单位 （4）共同控制主体 （5）不再控制的子公司,第二节合并范围的确定,练习3甲公司拥有乙公司有表决权资本的80%，甲公司预计乙公司2007年的净利润将大幅下降且其后仍将逐年减少,甚至发生巨额亏损。 甲公司拥有丙公司有表决权资本的70%。丙公司已于2007年11月被迫停产,且预计其后不会再开工生产。为此，董事会决定,不将乙公司、丙公司纳入2007年度及以后年度的合并会计报表的合并范围。 要求：判断董事会决定是否正确并说明理由。,第二节合并范围的确定,练习3甲公司拥有乙公司有表决权资本的80%，甲公司预计乙公司2007年
10、的净利润将大幅下降且其后仍将逐年减少,甚至发生巨额亏损。 甲公司拥有丙公司有表决权资本的70%。丙公司已于2007年11月被迫停产,且预计其后不会再开工生产。为此，董事会决定,不将乙公司、丙公司纳入2007年度及以后年度的合并会计报表的合并范围。 要求：判断董事会决定是否正确并说明理由。 【答案】 董事会决定不将乙公司纳入合并范围不正确，董事会决定不将丙公司纳入合并范围正确。 理由：甲公司对乙公司仍然具有控制能力，应予合并。丙公司已被迫停产，甲公司不能对其在进行控制，因此不应纳入合并范围。,第二节合并范围的确定,【多选题】下列项目中，应纳入合并财务报表合并范围的有( )。 A.母公司直接或通过
11、子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权 B.在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权 C.受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司 D.合营企业 E.联营企业 【答案】ABC 【解析】合营企业和联营企业不属于控制，不能纳入合并范围；受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司，在这种情况下，该被投资单位的财务和经营政策仍然由本公司决定，应纳入合并范围。,第二节合并范围的确定,【多选题】下列项目中，应纳入合并财务报表合并范围的有( )。 A.母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权 B.在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权 C.受所在国外汇管
12、制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司 D.合营企业 E.联营企业 【答案】ABC 【解析】合营企业和联营企业不属于控制，不能纳入合并范围；受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司，在这种情况下，该被投资单位的财务和经营政策仍然由本公司决定，应纳入合并范围。,第三节合并财务报表编制的前期准备事项及其程序,一、合并财务报表编制的前期准备事项 （一）、统一会计政策和会计期间 在编制合并财务报表前，母公司应当统一子公司所采用的会计政策，使子公司所采用的会计政策与母公司保持一致。子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司的会计政策另行编报财务报表。 同时，母公司应当统一
13、子公司的会计期间，使子公司的会计期间保持一致。子公司的会计期间与母公司不一致的，应当按照母公司的会计期间对子公司财务报表进行调整；或者要求子公司按照母公司的会计期间另行编报财务报表。,第三节合并财务报表编制的前期准备事项及其程序,一、合并财务报表编制的前期准备事项 （一）、统一会计政策 （二）、统一母子公司的资产负债表日及会计期间 （三）、对子公司以外币表示的财务报表进行折算 （四）、收集编制合并财务报表的相关资料,第三节 合并财务报表编制的前期准备事项及其程序 二、合并财务报表的编制程序,（一）设置合并工作底稿 （二）将母公司、子公司个别资产负债表、利润表及所有者权益变动表各项目的数据过入合
14、并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、个别利润表、及个别所有者权益变动表各项目合计金额 （三）编制调整分录和抵销分录 （四）计算合并财务报表各项目的合并金额 （五）填列合并财务报表,二、合并会计报表的编制程序,基础工作,开设工作底稿,将单独报表数据过入工作底稿,加计合计数,编制调整分录、抵消分录,计算合并数,将合并数抄入各合并报表,被购买方可辨认净资产账面价值 500万,被购买方可辨认净资产公允价值 520万,购买方支付的合并对价 550万,净资产增值20万,商誉30万,调整方法,【例1】子公司净资产按合并日公允价值为基础报告
15、购买方购买被购买方100股权,假定只是固定资产的评估增值,表1 合并报表工作底稿,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,流动资产,固定资产,长期股权投资,商誉,负债,股东权益,300,200,800,600,550,0,600,300,1050,500,抵消 550,500,1 420*,0,30,900,1 050,调整,确认 30,调整,抵消 520,500,+,20,800,+,（,600,+,20,20,）,20,第三节 合并财务报表编制的前期准备事项及其程序 三、编制合并财务报表需要抵销的项目（一）编制合并资产负债表需要调整抵消的项目,合并资产负债表是以母公
16、司和纳入合并范围的子公司的个别资产负债表为基础编制的。个别资产负债表则是以单个企业为会计主体进行会计核算的结果，它从母公司本身或从子公司本身的角度对自身母财务状况进行反映。对于企业集团内部发生的经济业务，从发生内部经济业务的企业来看，发生经济业务的两方都在其个别资产负债表中进行了反映。 作为反映企业集团整体财务状况的合并资产负债表，必须将这些重复计算的因素予以扣除，对这些重复的因素进行抵消处理。这些需要扣除的重复因素，就是合并财务报表编制时需要进行抵消处理的项目。,第三节 合并财务报表编制的前期准备事项及其程序 三、编制合并财务报表需要抵销的项目（一）编制合并资产负债表需要调整抵消的项目,编制合并资产负债表时需要进行抵消处理的项目，主要有如下项目： （1）母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益（或股东权益）项目； （2）母公司与子公司、子公司相互之间发生内部债权债务项目； （3）存货项
