新税法与会计差异分析及其纳税调整培训教材

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1、新税法与会计差异分析及纳税调整新方法,我国企业会计准则体系的基本架构图,基本准则,财务报告目标,会计基本假设,会计信息质量要求,会计要素的确认和计量原则,具体准则,一般业务准则,特殊行业的特殊业务准则,报告准则,第一层次,第二层次,应用指南,准则解释,附录：会计科目及主要帐务处理,第三层次,解释公告(企业会计准则实施问题专家工作组意见),我国现行税法体系,第一章 会计与税法差异的概述,提纲： 一、会计与税法产生差异的根源 （一）会计目标与税收立法宗旨比较 （二）会计核算的基础与税法比较 （三）会计核算的计量属性与税法比较 （四）会计信息质量要求与税收立法原则比较 二、会计与税法差异的处理方法

2、（一）纳税调整 （二）所得税会计,一、会计与税法产生差异的根源,（一）会计目标与税收立法宗旨比较,法规条文,增值税暂行条例实施细则第十二条 ： 条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、（新增）滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。,法规条文,新营业税暂行条例实施细则第十三条 ： 条例第五条所称价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费。

3、,（二）会计核算的基础与税法比较,（1）纳税必要资金原则； 当纳税人有较强的支付能力时，即使在会计上按照权责发生制没有确认为所得，在税收上也要按收付实现制征收税款入库；当纳税人没有现金流入、无支付能力时，即使在会计上按照权责发生制应当确认为所得，在税收上也可考虑按收付实现制不征收税款入库。,比如，房地产商已取得房地产的预售收入，在没有办理完工决算的情况下，在会计上未确认为收入时，也应当对预售收入征收所得税。 比如，企业以分期收款方式销售货物和提供劳务的，可以按照合同约定的应收价款日期确定收入的实现等等。,（2）税法对生产经营所得的确认计量贯彻权责发生制原则，其他所得则更接近收付实现制； 如税法

4、规定：利息收入按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现；租金收入应当按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现等。,相关分析,预提费用分为两种： 第一、有法定义务的，预提可以进费用，年末无须支付。如银行贷款利息。 第二、推定义务的：如产品保修费用。在次年5月31日取得票据的可列支，否则就是先调增，在次年发生时调减。,思考：甲企业2008年5月1日向银行贷款1000万元，按银行利率预提利息30万元，贷款期限5年，到期一次性还本付息。： 借：财务费用30 贷：长期借款应计利息30 问1：是否可以在2008年度税前扣除？ 答：2008年度准予扣除，不需要纳税调整。 遵循实施条例第9条规

5、定，按权责发生制原则准予扣除，不需要纳税调整。但以后年度实际支付利息时，如果没有取得合法有效的扣除凭证，还必须重新调整2008年度的应纳税所得额30万元，并计算出少缴的所得税=30*25%=7.5万元,（三）会计核算的计量属性与税法比较,（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较,1.可靠性与真实性原则的比较,实际发生原则的税收内涵,1）与成本费用支出相关的经济业务活动已经发生，金额确定。如工资薪金、减值准备等 2）资产已实际使用 3）取得真实合法凭证。 关于进一步加强普通发票管理工作的通知（国税发200880号）第八条第二款：在日常检查中发现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发

6、票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销 4）部分款项必须实际支付； 5）履行税务管理手续。,问：亏损企业（利润总额小于0），公益性捐赠能否扣除？ 答：企业所得税法实施条例第53条规定，“企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12的部分，准予扣除。年度利润总额是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。”,财政部关于加强企业对外捐赠财务管理的通知（财企200395号），对外捐赠应坚持量力而行的原则，“企业已经发生亏损或者由于对外捐赠将导致亏损或者影响企业正常生产经营的，除特殊情况以外，一般不能对外捐赠。 例如，某企业当年发生公益性捐赠支出10万元，会计利润亏

7、损6万元，则扣除限额为0，如果没有其他的纳税事项，当年的应纳税所得为4万元（一6+10），公益性捐赠一分钱也没有在所得税税前扣除。,例外：依据财税【2008】104号，汶川地震捐赠不受此比例限制，可全额扣除，但针对汶川地震的捐赠特殊优惠政策只适用于2008年底，国务院没有决定延长期限的，以后年度不能适用。,财企200395号规定，对外捐赠的范围：企业可以用于对外捐赠的财产包括现金、库存商品和其他物资。 企业生产经营需用的主要固定资产、持有的股权和债权、国家特准储备物资、国家财政拨款、受托代管财产、已设置担保物权的财产、权属关系不清的财产，或者变质、残损、过期报废的商品物资，不得用于对外捐赠。

8、因此，企业将不得用于捐赠的资产对外捐赠时，应界定为非公益性捐赠，不得税前扣除。,（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较,2.相关性原则的比较,注意,1、不具有相关性的支出不得于税前扣除； 2、对相关性的具体判断一般是从支出发生的根源和性质方面进行分析，而不是看费用支出的结果。,问：企业在社保局发放基本养老金之外支付给退休人员的生活补贴和节日慰问费是否可以在税前扣除？ 答：企业在社保局发放基本养老金之外支付给退休人员的生活补贴和节日慰问费不属于与取得应纳税收入有关的必要和正常的成本、费用，因此，不能在税前扣除。 国家税务总局 07/12/17,问：违反经济合同支付违约金的能否税前扣除？ 答：企

9、业签订经济合同一般是由于经济业务给其带来经济利益的流入或者可预期经济利益的流入，企业违反买卖合同、借款合同等而支付的违约金、罚款、诉讼费也是与取得应税收入相关的支出，因此可以从税前扣除。,与取得收入无关的支出,（1）企业代替他人负担的税款不得扣除。 （2）企业承担的担保连带责任支出不得扣除，但符合国税函【2007】1272号文件规定的条件的，在规定的限额内可以扣除（含）的部分，应认为与其本身应纳税收入有关。（互保协议） （3）为股东或其他个人购买的车辆等消费支出一律不得扣除。 （4）回扣、贿赂等非法支出不得扣除。 （5）因个人原因支付的诉讼费不得扣除。 国税函【2008】159号,（四）会计信

10、息质量要求与税收立法原则比较,3.谨慎性和确定性原则比较,（四）会计信息质量求与税收立法原则比较,4.重要性与法定性原则的比较,（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较,5.实质重于形式原则的比较,二、 会计与税法差异的处理方法,（一）纳税调整 1、企业所得税按月或季预缴，年终汇算清缴。 国税函【2008】635号文件 2、企业在报送年度所得税纳税申报表时，需要针对会计与税法的差异项目进行纳税调整，调整过程通过纳税申报表的附表三纳税调整项目明细表明细项目反映。,二、 会计与税法差异的处理方法,（二） 所得税会计 1.差异的分类 （1）永久性差异 永久性差异是指在本期发生，不会在以后各期转回。

11、将永久性差异当期调整计算的应交所得税作为当期所得税费用。,（二） 所得税会计 1.差异的分类 （2）暂时性差异 暂时性差异是指资产或负债的账面价值（会计成本）与其计税基础（计税成本）之间的差额，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。 根据准则规定，对暂时性差异统一采用资产负债表债务法进行会计核算，对暂时性差异确认递延所得税，以后年度申报所得税时可直接依据账面应转回的金额填制企业所得税纳税申报表。,二、 会计与税法差异的处理方法,（二） 所得税会计 2.资产负债表债务法核算的基本原理 时点： （1）一般在资产负债表日 （2）特殊交易或事项确认资产、负债时 具体步骤： 第一，确定资产和负债项目的

12、账面价值。,二、 会计与税法差异的处理方法,2.资产负债表债务法核算的基本原理,第二，确定资产、负债项目的计税基础。 资产的计税基础企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。本质上就是税收口径的资产价值标准。 例如，存货的期末余额为100万，其已提跌价准备为30万，则该存货的账面价值为70万，但由于税务上不承认存货的跌价准备，所以存货的计税基础为100万。,负债的计税基础指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额。本质上就是税务口径下的负债价值。 例如，企业因产品质量担保计提的预计负债形成年末余额为50万元，此预计负债的账面价值为50万元

13、，但由于税务上实际发生时准予税前扣除，因此预计负债的计税基础为0元。,第三，比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异 第四，确认递延所得税资产及负债,2.资产负债表债务法核算的基本原理,第五，确定利润表中的所得税费用 所得税费用 =当期所得税（应交所得税）递延所得税 =应交所得税+（期末递延所得税负债 期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）,2.资产负债表债务法核算的基本原理,【案例分析1】 假定甲企业适用的所得税税率为25，208年利润总额为750万元。该企业当年会计与税收之间差异包括以下事项： （1）国债利息收入50万元; （2）税款滞纳金60万元; （3）交易性金融资

14、产公允价值增加60万元; （4）提取存货跌价准备200万元; （5）因售后服务预计负债100万元. 假设期初递延所得税资产和负债为零。,综合举例： (1)纳税调整 计算确定应纳税所得额及应交所得税 应纳税所得额=利润总额750万元-国债利息收入50万元+税款滞纳金60万元-交易性金融资产公允价值增加60万元+提取存货跌价准备200万元+因售后服务预计费用100万元=1000万元； 应交所得税=1000万25250万元 （2）递延所得税,综合举例： 可抵扣暂时性差异为300万元 递延所得税资产300万25-075万元 应纳税暂时性差异为60万元 递延所得税负债60万25-015万元 递延所得税=

15、15-75= -60万元（收益）,（3） 208年所得税费用 确认所得税费用的会计处理： 借：所得税 1900000 递延所得税资产 750000 贷：应交税费应交所得税 2500000 递延所得税负债 150000,第二章 存货准则与税法差异分析及纳税调整,一、初始计量（一）外购存货初始计量与计税基础的差异,问：纳税人当年成本费用已经发生，但当年底前未取得发票，次年汇算清缴期内取得发票,是否要做纳税调整？ 答：所得税法实施条例第九条规定“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，

16、均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。” 根据上述规定，对于应当凭发票税前扣除且以权责发生制原则进行核算的成本费用项目,如企业当年没有取得发票,但在次年企业所得税汇算清缴前取得发票,该项成本费用可以在其发生年度税前扣除，无需纳税调整。,问：汇算清缴期满前未取得合法凭据的，应当调整的应纳税所得额如何确定？ 答：这个问题应像本期提取的工资和固定资产折旧超过税法规定的标准一样，本期计提的工资超过实际发放数的金额，以及本期会计折旧超过税法折旧的金额可能未全部影响损益(保留在生产成本或库存产成品之中)，但一律作纳税调整。因此，暂估入账的原材料或其他应取得末取得发票的外购存货，在次年申报所得税期满之前末取得合法凭据的，无论是否领用，或领用金额大，或是否形成产成品并对外销售，一律作纳税调整。,问：汇算清缴结束后，如果企业取得了真实合法凭证，在会计核算中冲减了应付款项，能否相应的作纳税调减呢? 答：一般来说，如果上、下年度国家的企业所得税政策没有发生变化，或企业适用的税收待遇