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1、,第九章 销售与收款循环审计,本章学习要点,1、销售与收款循环的特性 2、销售与收款循环的控制测试 3、余额的直接测试 （1）主营业务收入的余额测试 （2）应收帐款的余额测试 （3）坏帐准备的余额测试,一、销售与收款循环的特点 销售与收款循环与会计报表项目的关系,7、应收帐款明细帐。 8、主营业务收入明细帐。 9、折扣与折让明细帐。 10、汇款通知书。与销售发票一同寄送顾客，顾客在付款时再寄回的凭证。 11、现金、银行存款日记帐。 12、坏帐审批表。 13、顾客月末对帐单。 14、转帐、收款凭证。,一、销售与收款循环的特点,一、销售与收款循环的特点,（二）该循环的主要业务活动 1、接受顾客订单
2、（起点）存在或发生 2、批准赊销信用估价或分摊 3、按销售单供货 4、按销售单装运货物完整性 5、向顾客开具帐单存在或发生、完整性、估价或分摊 6、记录销售存在或发生、完整性、估价或分摊,7、办理和记录现金、银行存款收入 8、办理和记录销货退回、折扣与折让 9、注销坏帐 10、提取坏帐准备,一、销售与收款循环的特点,二、内部控制测试,（一）销货业务的内部控制和控制测试 1、适当的职责分离 *有助于防止各种有意或无意的错误 2、正确的授权审批 *关注的三个关键点 （1）在销货业务发生之前，赊销经正确审批 （2）非经正当审批，不得发出货物 （3）销售价格、销售条件、运费、折扣等必须 经过审批 3、
3、充分的凭证和记录 4、定期核对控制 5、按月寄出对帐单 6、内部核查程序,某电焊条厂是解放初建立的，主要生产经营各种规格的电焊条，全厂现有职工570人，年平均产值5600万元，产量24300吨。财务科现有人员7人，除两名正副科长外，出纳1人，记明细帐2人，管资金、银行托收1人，结算成本1人。该厂销售业务员是按照销售合同进行的。当生产车间产品完工后，填制产成品入库单，经验收合格后入产成品库。销售科根据销售合同和产成品入库单编制发货通知单，分别通知仓库发货和运输科办理托运手续。产品发出后，销售科根据仓库签收后转来的发货通知开具发货票，并据以登记产成品明细帐，运输科将其与销售发票一并送到财务科，财务
4、科将其与销售合同核对后，开具运杂费清单，通知出纳人员办理货款结算并进行帐务处理。,（二）销货内控案例,（二）销货内控案例,根据内部控制的相关知识，请指出该电焊条厂的销货业务的内部控制是否存在问题？若存在问题，请指出来。,（二）销货内控案例,根据内部控制的相关知识，可以判断出该电焊条厂的销货业务内部控制存在诸多问题，主要如下： （1）销售环节缺少批准赊销信用的控制程序。在该案例中，该厂根本没有设置此类部门或人员，在销售时没有考虑买方的信用状况，容易产生坏帐损失。,（二）销货内控案例,（2）入库、发货、装运货物的职责没有分离。在签订销售合同时，销售部门应编制一式多联的销售单，分别用于批准赊销、审批
5、发货、记录发货数量以及向顾客开具帐单等。然后，企业管理当局通常要求仓库只有在收到经过批准的销售单时才能供货，以便防止仓库在未经授权的情况下擅自发货。同时，为了避免装运职员在未经授权的情况下装运产品，将按经批准的销售单供货与按销售单装运货物的职责分离。此外，装运部门职工在装运之前，还必须进行独立验证，以确定从仓库提取的商品都附有经批准的销售单，并且，所收到的商品的内容与销售单一致。而该焊条厂内部职责并未分离。入库单和发货单本应由仓库部门填写，却分别由生产部门和销售部门填写，这样容易导致多列存货、多计收入而没有被察觉。另外，运输部门没有独立地根据发货单和销售单装运货物并签发装运凭证，容易导致漏记销
6、售收入。,（3）开具发票部门控制制度不严，所需凭证不完整。销售部门不应该兼任开具帐单的职务，应另设部门。而且，开具帐单部门职员在编制每张销售发票之前，应独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单以及是否已授权批准的商品价目表编制销售发票，并检查其计价和计算的正确性。但是，该公司的销售发票是由销售部门开具的，还缺少商品价目表、装运凭证等附件，这为企业内部人员捏造或隐瞒收入提供了可能。,（二）销货内控案例,（4）记录销售与出纳的职责不分。在销售收入的内部控制体系中，记录主营业收入、应收帐款等人员应当分离，同时负责主营业务收入和应收帐款记帐的职员不得经手货币资金。在本案例中，企业出纳人员同时负责
7、办理货款结算和帐务处理，这是极其严重的内部控制漏洞，很容易造成货币资金舞弊、销售收入作假等行为。,（二）销货内控案例,（一）审计目标 1、确定主营业务收入的内容、数额是否合理、正确、完整； 2、确定对销货退回、销货折扣与折让的处理是否适当； 3、确定主营业务收入的会计处理是否适当； 4、确定主营业务收入的披露是否恰当。,三、主营业务收入审计,（二）主营业务收入实质性测试程序 1、取得或编制主营业务收入项目明细表，复核加计正确，并与报表数、总帐数和明细帐合计数核对相符。 2、查明主营业务收入的确认条件、方法，注意是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件，前后期是否一致。 复习有关的会计内容（
8、企业会计准则收入） 对收入确认的审查，主要采用抽查法、核对法、验算法。,三、主营业务收入审计,三、主营业务收入审计,3、选择运用以下分析性复核方法，做比较分析： （1）将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品结构和价格的变动是否正常。 （2）比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常。 （3）计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况。 （4）计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无变化。,三、主营业务收入审计,4、根据普通发票或增值税发票申报表，估算全年收入，并与实际收入金额核对，并检查是否存在虚开发票或销售而未开发票的情况。
9、 5、获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算已转移收入的现象。 6、抽取本期一定数量的销售发票，检查开票、记帐、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同一致，编制测试表。,7、实施销售的截止测试 目的：确定主营业务收入的会计记录的归属期是否正确。 三个日期：发票开具日期或收款日期、记帐日期、发货日期。 三条审计路线：一是以帐簿记录为起点。从报表日前若干天的帐簿记录查至记帐凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入帐收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多计收入。此法防止多计收入。 二
10、是以销售发票为起点。从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与帐簿纪录，确定已开具发票的货物是否已发货并与同一会计期间确认收入。此种方法主要为了防止少计收入。 三是以发运凭证为起点。从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与帐簿纪录，确定营业收入是否已计入恰当的会计期间。此种方法主要为了防止少计收入。,三、主营业务收入审计,三、主营业务收入审计,8、结合对决算日应收帐款的函证程序，观察有无未经认可的巨额销售。 9、检查销售折扣、销售退回与折让业务是否真实，内容是否完整，相关手续是否符合规定，折扣与折让的计算和会计处理是否正确。 10、检查外币折算汇率是否正确。 11、检查有无特殊的销售行为
11、。 12、调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额，并追查在编制合并报表时是否予以抵销。 13、调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、数量、价格、金额以及占营业收入总额的比例。 14、检查在利润表上的披露是否恰当。,案例分析,资料：审计人员于2005年2月5日审查大地公司2004年度产品销售业务时发现，该公司于12月27日售给外地华达公司A产品500件，每件售价800元，计400 000元。已向银行办理了托收手续，尚未作为产品销售收入和应收账款入账。该产品的单位成本为650元，该公司适用的增值税税率为17，所得税税率为33，法定盈余公积金的提取比例为10，公益金的提取比例为5。,分
12、析：审计人员首先审查了销售合同、发货运单和银行托收凭证，证实该公司已经全面履行了合同，并向银行办妥了托收手续。根据企业会计准则的规定，采用托收承付结算方式销售产品，应于产品已经发出，并已将发票账单提交银行办妥了托收手续时确认收入的实现，由此认定该公司的产品销售收入已经实现。审计人员审阅了该公司的主营业务收入明细账、应收账款明细账和应交税金明细账，证实此项业务未作任何账务处理。经询问有关会计人员，系年终较繁忙疏漏。 该错误属于主营业务收入确认错误。该错误不仅会影响利润表，也会影响资产负债表的正确披露。,案例分析,调整：（1）补记收入和应交的增值税： 借：应收账款 468 000 贷：以前年度损益
13、调整 400 000 应交税金应交增值税 68 000 （2）补转已售产品的成本： 借：以前年度损益调整 325 000 贷：库存商品 325 000,案例分析,（3）补记应交的所得税： 借：以前年度损益调整 24 750 贷：应交税金应交所得税 24 750 （4）补提法定盈余公积金和公益金： 借：以前年度损益调整 7 537.5 贷：盈余公积法定盈余公积金 5 025 公益金 2 512.5,案例分析,（一）审计目标 1、确定应收帐款是否存在； 2、确定应收帐款是否归被审计单位所有； 3、确定应收帐款增减变动的记录是否完整； 4、确定应收帐款是否可收回，坏帐准备的计提方法和比例是否恰当，坏
14、帐准备的计提是否充分； 5、确定应收帐款和坏帐准备期末余额是否正确。 6、确定应收帐款和坏帐准备在会计报表上的披露是否恰当。,四、应收帐款审计,（二）应收帐款的实质性测试程序 1、取得或编制应收帐款明细表，复核加计正确，并与总帐数和明细帐合计数核对相符；结合坏帐准备科目与报表数核对相符。 估价或分摊 2、分析应收帐款帐龄 了解应收帐款的可收回性 估价或分摊,四、应收帐款审计,3、向债务人函证应收帐款 函证的目的是证实应收帐款余额的真实性、正确性。 存在或发生、权利和义务、估价与分摊 （1）函证的范围和对象 影响函证数量大小、范围的因素 A应收帐款在全部资产中的重要性 B被审计单位内部控制的强弱
15、 C以前期间的函证结果 D函证方式的选择,四、应收帐款审计,四、应收帐款审计,函证范围 A大额或帐龄较长的项目 B与债务人发生纠纷的项目 C关联方项目 D主要客户项目 E交易频繁但期末余额较小甚至余额为0的项目,四、应收帐款审计,（2）函证的方式 肯定式 *无论金额是否正确均应回函 *个别帐户的欠款金额较大；有理由相信欠款可能会存在争议 否定式 *款项不符时才回函 *相关的内部控制是有效的，重大错报风险评估为低水平；预计差错率较低；欠款余额小的债务人数量很多；注册会计师有理由确信大多数被函证者能认真对待询证函，并对不正确的情况予以反馈。 （3）函证的时间 与资产负债表日接近的时间,四、应收帐款
16、审计,（4）函证的控制 注册会计师应当直接控制询证函的发送和回收 对于无法投递退回的信函要进行分析，查明原因 对于采用肯定式函证方式而没有得到答复的，应采用追查程序，发第二、第三封询证函 若反复函证仍得不到答复，注册会计师应采用替代程序，检查与销售相关的文件，以验证这些应收帐款的真实性。,（5）函证结果差异分析 差异原因 购销双方记录的时间不同 A询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到的货款 B询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已做销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物 C债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到 债务人对收到的货物的数量、质量及价格等有争议而全部或部分拒付 一方或双方的记帐错误 被审计单位的舞弊行为,四、应收帐款审计,（6）函证结果的总结和评价 重新考虑过去对内部控制评价和符合性测试的结果是否恰当；分析性复核的结果是否适当及相关风险的评价是否适当 若函证结果表明无审计差异，则可合理推论应收帐款总体是正确的 如
