第5章 借款费用D教学提纲

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1、2020/8/5,1,高级会计学,第五讲 借款费用,2020/8/5,2,本章重点及难点： 借款费用的四项内容； 借款费用开始资本化、暂停资本化、停止资本化的条件及有关问题； 借款费用资本化金额的确定及计算方法； 借款费用的账务处理及其信息披露要求等。,第五章 借款费用 本章结构： 第一节 借款费用概述 第二节 借款费用的确认 第三节 借款费用的计量,2020/8/5,3,第一节 借款费用概述 一、借款费用的定义及内容 (一)概念： 借款费用是指企业因借款(长期借款；长期应付债券等)而发生的利息、折价或溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。 (二)借款费用包括的内容： 1、因借

2、款而发生的借款利息。（主要内容） 2、因长期应付债券而发生的折价或溢价的摊销（利息调整）。 3、因外币借款而发生的外币借款汇兑差额。 4、因借款而发生的借款辅助费用。如手续费、佣金等。 二、借款的范围：专门借款和一般借款 三、符合资本化条件的资产 需要一年或一年以上的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产、存货、建造合同成本、确认为无形资产的开发支出等资产。,2020/8/5,5,第二节 借款费用的确认 一、借款费用开始资本化的条件(开始资本化的时点) 指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产（非房地产企业

3、）和存货（如房地产企业企业商品房、机械制造企业制造的用于对外出售的大型机械设备、建造合同等）等资产，发生的借款费用。 （一）只有在同时符合以下三个条件时才能开始资本化： 1、资产支出已经发生。(占用了借款资金) （1）支付现金是指用货币资金支付购建或生产符合条件的资产，如，用现金或银行存款购买工程用材料，用现金支付建造固定资产的职工工资等； （2）转移非现金资产是指将除货币资金以外的资产用于购建或生产符合条件的资产，如，为建造固定资产领用用于生产产品的原材料，将企业自己生产的产品用于固定资产的建造，或以企业自己生产的产品向其他企业换取用于固定资产建造所需要的物资等；,2020/8/5,6,（3

4、）承担带息债务是指以承担带息应付款项(如带息应付票据)的方式购买工程用材料或符合条件的资产。如企业以赊购方式向供货单位购买工程用物资，如果由赊购产生的债务为带息债务，则应当作为资产的支出，计算应予资本化的借款费用金额。 （4）采用出包方式委托其他单位建造固定资产，则企业向被委托单位支付第一笔预付款或第一笔进度款时，即认为资产支出已经发生。 2、借款费用已经发生。 这一条件是指已经发生了因购建或生产符合条件的资产而借入款项的利息、折价或或溢价的摊销、辅助费用或汇兑差额。 3、为使资产达到预定可使用状态或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。 这里所指的“为使资产达到预定可使用状态所必要的

5、购建活动”主要是指资产的实体建造工作，例如厂房开始建造等。不包括仅仅持有资产、但没有发生为改变资产形态而进行的实质上的建造活动。,2020/8/5,7,固定资产等资产购建中借款费用不能资本化的情况： 资产建造所需物资是赊购的； 计提的工资没有发放； 占用其他借款资金和自有资金； 工程物资已采购完毕，迟迟没能开工的；,2020/8/5,8,二、借款费用暂停资本化（非正常中断连续3个月以上） 如果资产的购置或建造由于某些不可预见或管理决策等方面的原因发生非正常中断（如企业与施工方发生质量纠纷、工程用料没有及时供应、资金周转困难、施工安全事故、劳动纠纷等造成的中断），并且中断时间连续超过3个月，中断

6、期间的借款费用应暂停资本化，将其计入当期费用，直至购置或建造活动重新开始。 但如果购建活动中断属于购置或建造资产达到预定可使用状态所必要的程序即正常中断（如工程常规质量或安全检查、不利天气等造成的中断），则所发生的借款费用应当继续资本化。 “中断时间连续超过3个月”是指从资产的购建活动中断开始到恢复购建活动为止的时间，连续超过3个月(含3个月)，即应停止借款费用的资本化。如果中断的过程时断时续，即使中断时间累计超过3个月，但每一次中断时间没有连续超过3个月，也不能暂停借款费用的资本化。,2020/8/5,9,三、借款费用停止资本化 当所购置或建造的资产达到预定可使用状态（不是交付使用，也不是办

7、理竣工手续）时，应当停止其借款费用的资本化；以后发生的借款费用计入当期损益。 (一)企业可以从以下几个方面来加以判断： (1)资产的实体建造(包括安装)工作已经全部完成或者实质上已经完成，即应认为资产的购置或建造工作已经完成： (2)所购置或建造的资产与设计要求或合同要求相符合或基本相符，即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方，也不会影响其正常使用； (3)继续发生在资产上的支出金额很少或几乎不再发生。,2020/8/5,10,如果所购建资产需要试生产或试运行，则在试生产结果表明资产能够正常运行或能够生产出合格产品时，或试运行结果表明能够正常运转或营业时，就应当认为资产已经达到预定可使用状态

8、，并停止借款费用的资本化。 (二) 分别建造、分别完工的资产的借款费用停止资本化的时点 1、如果所购建资产的各部分分别完工，每部分在其他部分继续建造过程中可供使用，并且为使该部分资产达到预定可使用状态所必要的购建活动实质上已经完成，则应当停止该部分资产的借款费用资本化。 例如，由若干幢建筑物构成的工厂或商业园区，每幢建筑物在其他建筑物继续建造期间均可单独使用，那么，当其中的一幢建筑物完工并达到预定可使用状态时，应停止该幢建筑物借款费用的资本化。,2020/8/5,11,2、如果所购建资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用，则应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。 例如，涉及几

9、项工程的钢铁厂，如果只有每项工程都建造完成后，整个钢铁厂才能正常运转，因而每一个单项工程完工后不停止资本化，须等到整个钢铁厂完工，达到预定可使用状态时才停止资本化。,2020/8/5,12,第三节 借款费用的计量 一、借款利息资本化金额的确定 借款费用计量的关键是如何计算确定每期应予资本化的借款费用金额。 （一）专门借款利息（包括折价或溢价摊销）资本化金额的确定 按当期实际发生的利息费用，减去未动用的资金发生的有关短期收益和存款利息收入的金额，计入符合资本化条件的资产成本。不与资产之处相挂钩。,例：公司为建造办公楼于2007年1月1日专门借款2000万元，借款期限3年，年利率8%。2007年1

10、月1日，支出1500万元，2007年7月1日，支出500万元。闲散专门借款资金用于固定收益债券短期投资，短期投资月收益率0.5%。假定全年按360天计。固定资产2008年6月30日完工。 要求：计算2007年、2008年、2009年的资本化金额。,解：2007年资本化金额=20008% 500 0.5% 6=145万元 2008年资本化金额=20008% 180/360=80万元 2009年资本化金额=0万元,专用借款利息费用资本化金额,专用借款当期实际发生的利息费用,将尚未动用的专用借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益,=,-,2020/8/5,13,（二）一般借款利

11、息资本化金额的计算 影响因素有累计资产支出加权平均数和资本化率,原因：如一项资产的有关支出往往不是一次发生，每次利息的计算期不同，所以要计算累计资产支出加权平均数；一项资产所使用的借款往往不只一笔，每笔利率不同，所以要计算资本化率。,2020/8/5,14,1、一般借款累计支出加权平均数的计算,2、一般借款资本化率的计算,为简化核算，一般假定每月均为30天；每季90天；每年360天。,2020/8/5,15,确定借款利息费用资本化金额时应注意的问题： 借款存在折价或溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。 在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金

12、额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。,借款利息计量的步骤(专门+一般)： 按年确认和计量 第一步：计算本年应付利息（包括专门借款和一般借款）。贷：应付利息 第二步：分别计算：专门借款的资本化金额（专门借款本年全部利息-专门借款闲置收入）；计算一般借款的资本化金额（一般借款本年的投入的加权平均数*本年平均资本化率），合计金额借：在建工程等；专门借款闲置收入借：应收利息等 第三步：倒推出借款的费用化金额。借：财务费用,2020/8/5,16,例题1 正保公司于2008年1月1日动工兴建一幢办公楼，工期为1年，正保公司为建造办公楼发生有关借款业务如下： （1）专门借款有两笔，分别为：200

13、8年1月1日专门借款9000万元，借款期限为3年，年利率为8，利息按年支付；2008年7月1日专门借款9000万元，借款期限为5年，年利率为10,利息按年支付。闲置专门借款资金均存入银行，假定存款利率为6，并按月于月末收取利息。 （2）一般借款有两笔，分别为： 2007 年12 月1 日向A 银行借入长期借款4 500万元，期限为3年,年利率为6，按年支付利息；2007 年1 月1 日发行公司债券4500万元，期限为5 年,年利率为8，按年支付利息。 （3）工程采用出包方式，2008年支出如下：1月1日支付工程进度款6 750万元； 7月1日支付工程进度款13 500万元10月1日支付工程进度

14、款4 500万元办公楼于2008年12月31日完工，达到预定可使用状态。按年计算资本化利息费用，为简化计算，假定全年按360 天计算。 要求：（1）计算专门借款利息费用资本化金额。（2）计算一般借款利息费用资本化金额。（3）计算建造办公楼应予资本化的利息费用金额。（4）计算实际利息费用金额。（5）编制有关办公楼利息费用的会计分录。,2020/8/5,17,例题1答案,2020/8/5,18,例题1答案（续）,（1）计算专门借款利息费用资本化金额 专门借款利息资本化金额=专门借款当期实际发生的利息费用尚未动用的借款金额存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益 应付利息9 00089

15、 000106/121 170（万元） 存款利息2 25066/1267.5（万元） 资本化金额1 17067.51 102.5（万元） （2）计算一般借款利息费用资本化金额 一般借款利息费用资本化金额=累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数所占用一般借款的资本化率 累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数2 2506/124 5003/122 250（万元） 一般借款资本化率（4 50064 5008）/（4 5004 500）=7 一般借款利息费用资本化金额2 2507157.5（万元） 应付利息4 50064 5008630（万元） 一般借款利息费用化金额630157.

16、5472.5（万元）,2020/8/5,19,例题1答案（续）,（3）计算建造办公楼应予资本化的利息费用合计金额 资本化的利息费用1 102.5157.51 260（万元） 费用化金额=472.5（万元） （4）编制有关办公楼利息费用的会计分录。 借：银行存款 67.5 在建工程 1 260 财务费用 472.5 贷：应付利息 1 800（1 170630）,2020/8/5,20,例题2 2008年正保公司为购建生产车间发生有关经济业务如下： （1）2008年1月1日开始建造一生产车间，预计2010年12月31日建造完工。 （2）2008年1月1日取得专门借款，本金为6000万元，利率为9%，3年期，每年付息到期还本。 （3）另外有两笔一般借款：2007年11月1日取得一般借款，本金为3720万元，利率为6%，3年期，每年付息到期还本；2007年12月1日取得一般借款，本金为3000万元，利率为8%，5年期，每年付息到期还本。 （4）2008年支出如下：1月1日，支付购买工程物资价款和增值税3600万元；2月1日，支付