第九章会计变更与差错更正课件

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1、第九章,会计变更与差错更正,2020/8/3,2,2020/8/3,3,学习目标,本章介绍会计变更与差错更正的基本原理 通过本章的学习： 理解会计变更与差错更正的基本概念与分类 掌握政策变更与估计变更的处理方法： 追溯调整法 未来适用法 掌握前期差错更正的会计处理方法,2020/8/3,4,第一节 会计变更,会计变更分为： 会计政策变更 changes in accounting policies 会计估计变更 changes in accounting Estimate,2020/8/3,5,一、会计政策变更,（一）会计政策 会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处

2、理方法。 企业应当在会计准则允许采用的政策中选择适当的会计政策，并正确地运用选定的政策进行相关交易事项的确认、计量和报告。 按照我国企业会计准则的规定，企业应在报表附注中披露其所采用的会计政策的重要内容,2020/8/3,6,（二）会计政策变更的含义与条件 1会计政策变更的含义 指对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。 2会计政策变革的条件 根据我国会计准则和会计制度的规定，只有符合下述两个条件之一的情况下，才可以变更会计政策： 法律或会计准则等行政法规、规章要求变更。 变更会计政策能够使所提供的企业财务情况、经营成果和现金流量信息更为可靠、更为相关。,2020/8/3

3、,7,3不属于会计政策变更的两种情形 以下两种情形不属于准则所定义的会计政策变更： （1）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。 对初次发生的某类交易或事项采用的政策，并没有改变原有的会计政策，不属于会计政策变更。 对于不重要的交易或事项变更会计政策，虽然符合会计政策变更的定义，但不会影响会计信息可比性，也不会引起会计信息使用者的误解。 （2）当期发生的交易或事项与以前相比具有本质区别，因而采用新的会计政策。,2020/8/3,8,（三）会计政策变更的会计处理方法 对于会计政策的会计处理，决定因素为： 是否计算和确认会计政策变更的累积影响数 如果确认会计政策变更的累积影响数，是将其

4、计入当期（变更期）损益还是调整当期期初留存收益。,2020/8/3,9,2020/8/3,10,1、企业依据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等的要求变更会计政策的，应按照国家相关规定执行。企业会计准则第38号首次执行企业会计准则 2、追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。 3、确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。在当期期初确定会计政策变更对以前各期累计影响数步不切实可行的，应当采用未来适用法处理。,2020/8/3,11,1追溯调

5、整法,定义： （Retrospective application） 追溯调整法是指对某类交易或事项变更会计政策时，要视同该类交易或事项初次发生时就采用了此次变更拟改用的新的会计政策，计算会计政策变更的累积影响数，据以对本期期初留存收益和相关财务报表项目以及比较财务报表中相关项目进行调整的方法。,2020/8/3,12,2020/8/3,13,2020/8/3,14,2020/8/3,15,【例1】假设甲公司2003年1月开始计提折旧的一项全新的管理用固定资产，原价200 000元，预计可使用10年，无残值。2003-2005年采用直线法提取折旧，与税法规定一致。该公司认为采用双倍余额递减法提

6、取折旧能够提供有关企业财务状况和经营成果等更可靠、更相关的会计信息，故从2006年起改用双倍余额递减法。但税法规定仍采用直线法，所得税率为33%。 根据以上资料，如果会计准则要求采用追溯调整法，则会计处理如下：,2020/8/3,16,（1）计算确定会计政策变更的累积影响数（见下表）,表1 累积影响数计算表 单位：元,2020/8/3,17,（2）进行相关的账务处理 调整会计政策变更的累积影响数 借：利润分配未分配利润 25 192 递延所得税资产 12 408 贷：累积折旧 37 600 调整利润分配 25 19215%=3 779（元） 借：盈余公积 3 779 贷：利润分配未分配利润 3

7、 779,2020/8/3,18,调整财务报表相关项目。 企业应当在会计政策变更当年，调整资产负债表年初留存收益数，以及利润表上年数等有关项目。 具体调整参见下表（注：未列示项目为未做调整项目）（所有者权益变动表的列示略）,2020/8/3,19,资产负债表（部分） 编制单位：甲公司 2006年12月31日 单位：元,2020/8/3,20,利润表 2006年度 单位：元,2020/8/3,21,2020/8/3,22,2未来适用法,定义： （Prospective Application） 未来适用法，是指某项交易或事项变更会计政策时，不进行追溯调整，只需将新的会计政策适用于变更当期及未来期

8、间发生的交易或事项的方法。 具体方法： 不计算与确认会计政策变更有关的累积影响数。 根据披露要求，企业应计算确定会计政策变更对当期利润的影响。 注：具体方法参见例2,2020/8/3,23,【例2】长江公司系上市公司，该公司于2007年 12月 建造完工的办公楼作为投资性房地产对外出租，至2009年 1月1日，该办公楼的原价为3000万元，已提折旧240万元，已提减值准备100万元。2009年1月1日，长江公司决定采用公允价值对出租的办公楼进行后续计量。该办公楼2009年1月1日的公允价值为2800万元，该公司按净利润的10%提取盈余公积，不考虑所得税的调整。2009年12月31日，该办公楼的

9、公允价值为2700万元。 假定2009年1月1日前无法取得该办公楼的公允价值。,2020/8/3,24,（1）编制长江公司2009年 1月1日会计政策变更 的会计分录。,借：投资性房地产成本 2800 投资性房地产累计折旧 240 投资性房地产减值准备 100 贷：投资性房地产 3000 利润分配未分配利润 140 借：利润分配未分配利润 14 贷：盈余公积 14,2020/8/3,25,(2) 2009年 1月1日资产负债表部分项目的调整数,2020/8/3,26,(3)编制2009年 12月31日投资性房地产公允价值变动的会计分录:,借：公允价值变动损益 100 贷：投资性房地产 公允价值

10、变动 100,2020/8/3,27,3我国现行会计准则与制度的规定,根据企业会计准则第28号会计政策、会计估计变更和差错更正的规定，企业发生会计政策变更，要分别根据下列情况进行相应的处理： （1）企业依据法律或会计准则等行政法规、规章的要求变更会计政策的。 如果国家发布了相关的会计处理方法，则按照国家发布的相关会计处理规定进行处理。 如果国家没有发布相关会计处理方法，而且会计政策变更的累积影响数能够合理确定，则采用追溯调整法进行会计处理。,2020/8/3,28,（2）如果由于经济环境、客观情况发生变化，企业为了提供更可靠、更相关的有关企业财务状况、经营成果和现金流量等方面的会计信息而变更会

11、计政策，而且会计政策变更的累积影响数能够合理确定，则应采用追溯调整法进行会计处理。 （3）如果会计政策累积影响数不能合理确定，则无论因何种原因变更会计政策，均采用未来适用法进行会计处理,2020/8/3,29,二、会计估计变更,（一）会计估计 定义：会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。采用未来适用法进行处理。难以区分会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理。 特点： 会计估计的根本原因是由于企业的经济活动中存在不确定性因素（如固定资产的折旧年限等） 会计估计的依据是最近可利用的信息

12、或资料。,2020/8/3,30,常见的会计估计： （1）坏账； （2）存货毁损、全部或部分陈旧过时； （3）固定资产的耐用年限与净残值； （4）无形资产的受益期； （5）或有事项中的估计； （6）收入确认中的估计,2020/8/3,31,（二）会计估计变更的原因 会计估计以最近可利用的信息或资料为基础进行的。然而随着时间的推移和环境的变化，进行会计估计的基础可能发生变化，企业有可能发现原有估计不符合事实，因而需要对原来的估计进行修正。 估计变更并不意味着原来的估计是错误的。如果原来的会计估计是错误的，则属于会计差错，应按会计差错更正进行会计处理。,2020/8/3,32,（三）会计估计变更的

13、会计处理 会计估计变更应解决两个问题： 如何在账面上记录会计估计变更的影响； 如何在比较财务报表上报告会计估计变更。 上述两个问题的解决方法: 一般采用未来适用法处理。 为了使不同期间的财务报表能够可比，则： 如果会计估计变更的影响数在以前期间计入日常经营活动损益，则以后期间也应计入日常活动损益； 如果会计估计变更的影响数在以前期间计入特殊项目，则以后期间也应计入特殊项目。 具体方法参见例3,2020/8/3,33,【例3】07年1月1日乙公司对某项管理用设备计提折旧，原价84 000元，预计使用寿命8年，预计净残值4 000元，按年限平均法计提折旧。 11年初，需要对原先的估计进行修正，修改

14、后的尚可使用年限为2年，预计净残值为2 000元。乙公司的所得税税率为25%。,2020/8/3,34,答案：按原估计，每年折旧额为10 000元，已计提折旧4年，共计40 000元，账面价值为44 000元。从11年起，每年计提的折旧费用为21 000元。 【（44 000-2 000）/2】 附注说明（部分）： 此估计变更将减少本年度净利润8 250元。 【（21 000-10 000）（1-25%）】,2020/8/3,35,三、会计主体变更,定义： 会计主体变更是指报告主体的变更，即财务报表所反映的会计主体（报告主体）的范围发生变化，本期报告主体较上期大，或较上期小。 例如： 本期收购

15、一家子公司，开始编制合并财务报表。 原本纳入合并报表范围的某子公司，因故不纳入本期的合并财务报表。 会计处理方法： 对于会计主体的变更，通常采用追溯调整法。,2020/8/3,36,第二节 会计差错更正,定义： 会计差错是指在会计确认、计量、记录等方面出现的错误。如: 抄写错误； 对事实的疏忽和误解； 会计政策的误用,2020/8/3,37,处理方法： 年度资产负债表日至报告批准报出日之间发现的报告年度的差错及以前年度的非重大差错，应按照资产负债表日后事项的规定处理。 其他会计差错更正 本期发现的与本期相关的会计差错，应调整本期相关项目。 本期发现的前期会计差错（简称为前期差错）应根据前期会计

16、差错的类别，按不同方法处理。 注：前期会计差错的处理方法，将在下面详细讲述,2020/8/3,38,前期差错（Prior Period Errors） 前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报： （1）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；如：企业在09年度，没能正确确认一项未决诉讼涉及的预计负债。10年审计时发现了这个错误。 （2）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。如：企业在09年正确确认了一项未决诉讼涉及的预计负债。在财务报告批准报出前，法院进行了判决，企业没能调整09 年的财务报告。,2020/8/3,39,前期差错通常包括以下方面：（1）计算错误。例如：固定资产减值计算错误。（2）应用会计政策错误。例如：对子公司的长期股权投资采用权益法进行核算。（3）疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响。（4）存货、固定资产盘盈。,2020/8/3,40,应特别注意的: 存货和固定资产盘盈作为差错进行更正，改变了