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1、第3章 最优组织形式的选择,投资者对组织形式的选择取决于投资期限的长短和三个税收因素：投资者的个人所得税率；企业所得税率；股东层次的税率。,3.1公司从属机构的选择,企业进行对外投资包括跨国投资时，常规的做法就是在该国或该地区设立从属机构，主要形式包括子公司和分公司。对从属机构的不同选择，影响企业总体税负的高低。,子公司本身是一个独立的法人实体，分公司则不具备独立法人实体的资格。案例1 设立子公司有如下好处： 1 在东道国只负有限的债务责任； 2子公司是独立法人，具有承担企业所得税的义务。与分公司不同，子公司可享受东道国给其居民公司包括免税期在内的税收优惠待遇； 3东道国适用税率低于居住国时，
2、子公司的累积利润可得到递延纳税的好处； 4子公司利润汇回母公司要比分公司灵活。这等于母公司的投资所得、资本利得可以滞留在子公司，或者选择税负较轻的时候汇回，得到额外的税收利益； 5许多国家对子公司向母公司支付的股息规定减征或免征预提税；,分公司的好处有： 1分公司不是独立法人，只就流转税在所在地缴纳，对利润所得由总公司合并纳税。在经营初期，分公司往往出现亏损，但其亏损可以冲抵总公司的利润，减轻税收负担； 2分公司交付给总公司的利润通常不必缴纳预提税； 3分公司与总公司之间的资本转移，因不涉及所有权变动，不必负担税收； 4、税收转移。金融机构、能源企业的分公司缴税制度。美国、瑞士、加拿大、中国,
3、从所得课税的角度分析，无论采取子公司的形式还是分公司的形式，都与母公司构成了实质性的关联企业。因此，关联交易很可能成为企业内部最主要的交易活动。企业内部的关联交易并非单纯处于税收考虑，而是有多重因素决定的。可能的动机包括： 转移利润； 降低税收负担； 绕过关税壁垒； 开拓市场份额； 获取资源；,3.2 普通公司与小型微利公司,新企业所得税法规定，居民公司所得税，率为25%。符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。 所谓“小型微利企业”：（一）工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；（二）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万
4、元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。 企业在投资过程中，如果涉及到不同行业，从税收的角度看，就要对企业业务构成进行规划。如果新投资项目与已运营项目所处行业不同，则按照小型微利企业标准另行组建公司可能更为有利。因为新项目运营初期各项费用比较高，市场需要开拓，盈利能力受限制，如果能够享受到低税负待遇更有利于企业发展。,3.3居民公司与非居民公司,税收管辖权 ：居民管辖权、来源地管辖权 判断居民纳税人标准。居民个人的判断标准主要有住所标准和居住时间标准；根据国际惯例，判断是否属于居民企业的标准一般有：登记注册地标准、生产经营地标准、实际管理控制地标准或多标准相结合等。 中国的居民纳
5、税人需要就其全球所得在中国承担纳税义务，境外已经完税所得负担的税款可以进行相应抵扣。而非居民个人，仅就来源于中国的所得负有纳税义务。 中国的居民企业指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。 案例4,3.4 有限责任公司与上市公司,从现行税法适用对象而言，有限责任公司和上市公司的税收待遇并无不同，都要按照国家的税收法令完税。 上市公司的税收问题主要体现在利用自身有利条件进行税收策略运用上。由于中国上市公司多隶属为集团公司，也是集团公司之间的税收策略安排问题。 其主要特征
6、表现为通过税赋转移实现集团整体的最低税赋。因此，税收筹划的发展趋势已不是在单纯一个企业内进行，而是在企业集团内部进行，从集团的发展全局出发，为减轻集团总体税收负担，增加集团的税后利润而做出的一种战略性的筹划活动。全局性、系统性是企业集团税收筹划的显著特征。 企业集团资金实力雄厚，现金流量大，所属企业众多，因此在战略选择、兼并重组、经营调整等方面优于独立企业。,税负转移存在于经济交易之中，通过价格变动实现，而集团内部企业投资关系复杂，交易往来频繁，为企业集团实现有效的税收筹划、平衡集团各纳税企业之间的税负创造了条件。通过集团的整体调控、战略发展和投资延伸，主营业务的分割和转移，以实现税负在集团内
7、部各纳税企业之间的平衡和协调，进而降低集团整体税负，这是企业集团在税收筹划方面的特色。下面重点介绍设立核心控股公司、财务中心筹划策略。 集团控股公司是集团进行股权参与和控制而形成的一种组织结构。由于集团内部各个企业之间征税范围和税种存有差异，税率高低不一，还可能存在享受减免税优惠的企业等。核心控股公司可以通过财务决策和战略调整，平衡集团税负，降低集团整体的税负水平。,一般可以考虑的操作方法有： 核心控股公司设在经济特区或高新技术开发区，可以有较大的主动性享受税收优惠和开展税收筹划活动。 兼并收购亏损企业。通过低成本扩张，实现产业重组，而且也可以享受盈亏抵补的税收好处。 分立或组建企业。集团在分
8、立或组建新企业时，对其组织形式的选择拥有决策权，为了降低分立或组建公司的风险，对设立分公司还是子公司应进行税负测算。 利用集团的资源和信誉优势，整体对外筹资，然后层层分贷，解决集团内部企业筹资难的问题。 案例5,案例2：组织功能调整与税负,一家外商投资公司(CHC)投资了两家子公司，A公司（50控股）和B公司（100控股）。 为了高效地运作，直接控制下属两家企业，CHC的职能主要包括市场开发，技术革新，人员培训，外界协调，投资及财务规划等等。在实行集中管理的过程中，CHC发生了大量的管理费用。 由于CHC除了进行管理工作外，不从事其他营业活动，因此，CHC没有收入可以弥被其发生的大量管理费用，
9、其经营状况一直亏损而其两个子公司由于不承担上述费用，其利润很高，相应的所得税税负很重，对于CHC和其两个子公司整体而言，由于收入和费用不配比，造成整体税负的增加。,我们以下面的假设条件说明CHC在其相关费用分摊前和分摊后的情况。为计算方便,我们假设CHC所得税率为30。A、B公司为生产性企业且在经济特区，其享受15的优惠税率。 CHC发生的费用为6000万元，没有应税收入，其应缴所得税为0。 子公司A的应税收入为10000万元，费用5000万元，应缴所得税为750万元（100005000）15； 子公司B应税收入为10000万元，费用4000万元，应缴所得税为900万元（100004000）1
10、5， 整体合计应缴所得税为1650万元。,假设CHC的费用6000万元全部为A、B公司的业务所发生，所以CHC公司按股权比例分配给A、B公司， A公司的费用为7000万元（5000600050150） 其应缴所得税450万元（100007000）15 B公司的费用为8000万元（40006000100150） 其应缴所得税300万元（100008000）15 整体合计应缴所得税750万元，比分摊前大大减少。 如果CHC能将其全部费用分摊到其子公司，将会最大限度地降低整体税负。,根据外商投资企业和外国企业所得税法实施细则规定，企业不得列支向其关联企业支付的管理费用。外商投资企业所得税法规定，外商
11、投资企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间业务往来收取或者支付价款、费用。 因此，CHC向其A、B子公司分摊费用要符合国家对关联企业之间往来的规定。换句话说，CHC与其子公司都是独立的法人，其财务核算也应遵循不同会计主体的收入分配及费用归结的原则，CHC直接地、机械地将其费用分摊到其子公司既不合法，也不合理。那么如何进行筹划呢？,解决方案 CHC发生的管理费用可分为以下两种费用：直接费用和间接费用。直接费用主要指可以直接确定服务对象的费用，如外部培训费、广告费、差旅费和通讯费等等。对于这种费用只要符合以下两点就可以直接在其子公
12、司列支： 1由外部具体单位直接向子公司提供直接服务（当然要符合相应的法律和财会规定，如直接签订合同、直接结算等等）。 2由外部具体单位直接向子公司提供发票且发票的抬头为对应的子公司。 但是，对于CHC来说，大部分管理费用是间接费用，即无法直接区分服务对象的费用，如技术研究开发费、市场调研费、内部培训费、产品推销费及交际应酬费等等。,设计CHC可以通过向其子公司收取“专项技术服务费”的方式分配一部分上述间接费用，即CHC按照实际发生的管理和咨询服务费用（可再加一定的利润率）向其子公司收取专项技术服务费。CHC需要与其子公司签订符合独立企业原则的服务协议，以备税务机关的确认和审查。CHC在收取其子
13、公司费用开具服务发票，作为其子公司税前可抵扣费用的凭证，当然，CHC还需要对服务费收入缴纳5的营业税。 CHC可以合法、合理地将大部分间接费用在其子公司的所得税前列支，因此即便付出营业税的代价，就其整个集团的税负而言，其税负大大降低。当然，这种安排要掌握一个适度的界限，若CHC分配的间接费用过大，则CHC将会盈利，因其在税收上是非生产性企业，不能享受优惠税率（如15）和优惠期（如两免三减半），其要按30缴纳所得税，这样整体税负反而会加大。,修正上面假设条件如下：假设CHC可将其直接费用300万元直接分配给其子公司，其中A公司100万元，B公司200万元。CHC将其间接费用5700万元的40以专
14、业技术服务费的方式分配给其子公司，分配依据仍为CHC的控股比例。为了体现独立企业的公平交易原则，我们在提供专业技术的成本价之上再加上10的利润率，即CHC提供专业服务收入为2508万元570040（110），其应缴营业税约为125万元（25085），因此CHC所剩费用为3317万元（60003002508+125）。CHC按股权比例给A公司分配额为836万元，给其B公司分配额为1672万元。A公司的费用为5836万元，B公司的费用为5672万元。根据修正假设列表如下。,虽然CHC付出的营业税代价为125万元，而因此减少的整体所得税为376万元（16501274），其整体税负减轻了251万元（3
15、76125）。,总公司,A,B,结构调整前，只有控制无业务,结构调整后，形成真实业务,费用下移，子公司利润下降，整体税负减少250万,对于像上市公司这样大型企业而言，利用关联交易进行价格控制，不仅能够实现盈余管理，也可以有效地降低税收负担。我国上市公司的关联交易主要涉及到生产经营中的关联交易和资产重组中的关联交易，在我国上市公司中主要体现为上市股份公司和集团母公司之间利用关联交易进行利益转移。 关联交易同时还有另外一个重要作用，通过控制利润水平，调节税收水平。 主要包括如下几种交易类型：,1.原材料购销业务中的关联交易。上市公司与控股或非控股股东之间的原料采购、产品销售，以及委托加工、提供后勤
16、服务等。产品定价成为利益转移的重要手。 2.资金占用中的关联交易。 一是指集团或者关联方占用上市公司的资金，上市公司收取资金占用费； 二是上市公司占用集团或者关联方的资金。由于可通过股票市场进行低成本融资，上市公司就成为集团公司的融资窗口。 除此之外，上市公司与其关联企业间的代垫款项、担保现象也非常普遍。通过资金使用费用调整利润。,3.费用负担转嫁中的关联交易。有些集团公司部分资产改制上市后，实际上是“两个牌子，一套班子”。当上市公司需要增加利润时，就由集团公司来承担各种费用。通过费用分配调整利润。 4.资产转让与租赁的关联交易。我国上市公司多为非整体上市。上市公司与其母公司（往往是集团公司）之间普遍存在着资产转让和租赁关系，包括上市公司利用募股资金收购关联方的资产 。通过租赁费用转移利润。 5.资产重组中的关联交易。上市公司在改制上市时，把非经营性资产和不良资产剥离给集团公司，以优化上市公司资产结构。此外，上市后的很多公司仍同集团公司经常发生资产转让。通过免税重组实现税负降低。,案例哇哈哈-居民与非居民的运用,税收管辖权 ：居民管辖权、来源地管辖权 判断居民纳税人标准。根据国际
