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1、第五章审计程序,第一节 审计程序概述,一、广义的审计程序 审计人员实施审计从开始到结束的工作步骤、内容和顺序，一般包括准备、实施和报告三个阶段，每个阶段又包括相应的工作内容。 风险导向审计的基本程序包括： （一）准备阶段 主要工作包括业务承接、签订业务约定书、计划审计工作。其中，最主要的工作是：全面识别和评估可能导致交易或账户余额、列报和财务报表认定发生错报的风险因素；初步评估重要性水平；初步确定检查风险水平；考虑错误和舞弊、法律法规的遵循、持续经营、环境的影响；制定经济有效的审计策略和具体审计计划。,第一节 审计程序概述,（二）实施阶段 主要内容是进行控制测试和实质性测试。控制测试指的是测试
2、内部控制运行的有效性，如果在评估认定层次重大错报风险时预期控制的运行是有效的，注册会计师应当实施控制测试；然后，根据检查风险及重要性水平确定抽样规模，对抽取的样本实施实质性程序。 （三）报告阶段 主要内容是全面评估重大错报风险，整理、评价审计证据，形成审计结论，出具审计报告。,第一节 审计程序概述,二、狭义的审计程序 狭义的审计程序是指审计人员在审计工作中为了获取审计证据所采取的审计方法和审计内容的结合。 中国注册会计师审计准则第1301号审计证据规定注册会计师可以采用下列审计程序获取审计证据（1）检查记录或文件（2）检查有形资产（盘点）（3）观察（4）询问（5）函证（6）重新计算（7）重新执
3、行（8）分析程序。 又规定：注册会计师应当通过实施风险评估程序、控制测试程序和实质性测试程序，获取充分适当的审计证据，得出合理的审计结论，作为形成审计意见的基础。在实施这些程序时，注册会计师可以根据需要单独或综合运用第（1）至第（8）项所列审计程序。,第二节业务承接与签订审计业务约定书,一、鉴证业务的承接要求 业务承接决策一旦失误，轻则会给以后的审计工作造成不必要的障碍，重则会陷入法律纠纷之中。 中国注册会计师审计准则第1121号历史财务信息审计的质量控制规定：项目负责人在确定客户关系和具体审计业务的接受与保持是否适当时，应当考虑下列主要事项：（1）被审计单位的主要股东、关键管理人员和治理层是
4、否诚信；（2）项目组是否具有执行审计业务的专业胜任能力以及必要的时间和资源；（3）会计师事务所和项目组能否遵守职业道德规范。也就是说，审计人员承接鉴证业务时，应考虑被审计单位的可审性、业务类型和审计人员的胜任能力，然后才考虑签约。,第二节业务承接与签订审计业务约定书,二、签订审计业务约定书 （一）定义 审计业务约定书是指会计师事务所与被审计单位签定的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系，审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。 具有经济合同的性质，一经 约定各方签字认可，即成为法律上生效的契约，对各方均具有法定约束力。 （二）审计业务约定书的内容 （1）财务报表审计的目标
5、。财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量发表审计意见。,第二节业务承接与签订审计业务约定书,（2）管理层对财务报表的责任。在被审计单位治理层的监督下，按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是被审计单位管理层的责任。 （3）管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度。 （4）审计范围。审计范围是指为实现财务报表审计目标，注册会计师根据审计准则和职业判断实施的恰当的审计程序的总和。 （5）执行审计工作的安排，包括出具审计报告的时间要求。,第二节业务承
6、接与签订审计业务约定书,（6）审计报告格式和对审计结果的其他沟通形式。 （7）由于测试的性质和审计的其他固有限制，以及内部控制的固有局限性，不可避免地存在着某些重大错报可能仍然未被发现的风险。 （8）管理层为注册会计师提供必要的工作条件和协助。 （9）注册会计师不受限制地接触任何与审计有关的记录、文件和所需要的其他信息。 （10）管理层对其作出的与审计有关的声明予以书面确认。 （11）注册会计师对执业过程中获知的信息保密。,第二节业务承接与签订审计业务约定书,（12）审计收费,包括收费的计算基础和收费安排。 （13）违约责任。 （14）解决争议的方法。 （15）签约双方法定代表人或其授权代表的
7、签字盖章，以及签约双方加盖的公章等。 （三）审计业务约定书的作用 审计业务约定书具有以下作用：（1）审计业务约定书可以促进签约双方的了解，尤其是促使委托人了解被审计单位的会计责任、注册会计师的审计责任和需要提供的合作；（2）审计业务约定书是鉴定签约双方责任和义务履行情况的依据；,第三节计划审计工作,一、计划审计工作 计划审计工作是对审计预期的性质、时间和范围制定一个总体战略和一套详细方案，其内容包括总体审计策略和具体审计计划 作用： 使审计业务以有效的方式实施，提高审计效率和效果 指导审计工作有步骤按时间进行 有利于协调各方面审计力量,第三节计划审计工作,二、审计计划的内容 （一）总体审计策略
8、及其内容 总体审计策略是审计人员根据确定的审计范围，对能够最有效实现审计目标的审计程序进行选择的基本思路和组织方式，用以确定审计范围、时间和方向，并指导制定具体审计计划。,第三节计划审计工作,总体审计策略的内容 1、审计业务的特征及审计范围 应说明是审计业务还是审阅业务，是提供合理保证还是有限保证，并界定审计范围。 2、审计业务的报告目标及相应的时间安排 审计报告的提交、审计工作的时间安排,第三节计划审计工作,3、影响审计业务的重要因素及重点审计领域 包括： （1）重要性水平 （2）可能发生存在较高重大错报风险的领域，如异常的交易、容易遭受损失的资产、对法律和法规的遵守情况、舞弊等 （3）重要
9、的组成部分和账户余额，如长期挂账项目逾期应收账款、呆滞存货 （4）关于内部控制的初步评价 （5）被审计单位所处行业、财务报告要求及其他方面最近发生的重大变化等,第三节计划审计工作,4、审计资源的分配 （1）向具体审计领域调配的资源，包括向高风险领域分派有适当经验的项目组成员，就复杂的问题利用专家工作等； （2）向具体审计领域分配资源的数量，包括安排到重要存货存放地观察存货盘点的项目组成员的数量、对其他注册会计师工作的复核范围、对高风险领域安排的审计时间预算等； （3）何时调配这些资源，包括是在期中审计阶段还是在关键的截止日期调配资源等； （4）如何管理、指导、监督这些资源的利用，包括预期何时召
10、开项目组预备会和总结会、预期项目负责人和经理如何进行复核、是否需要实施项目质量控制复核等。,第三节计划审计工作,(二)具体审计计划及其内容 具体审计计划的内容包括为获取充分适当的审计证据以将审计风险降至可以接受的低水平，拟实施的审计程序的性质、时间和范围. 具体审计计划的主要内容有（1）识别和评估财务报表层次及认定层次重大错报风险的风险评估程序（其性质、时间和范围）；（2）针对评估的认定层次的重大错报风险实施的进一步审计程序，包括控制测试程序和实质性程序（它们各自的性质、时间和范围）；（3）其他审计程序,第三节计划审计工作,审计程序的性质是指审计程序的目的和类型。审计程序的目的是指实施审计程序
11、后的结果，如实施控制测试可以确定内部控制运行的有效性，实施实质性程序发现交易、帐户及列报认定层次的重大错报。审计程序的类型是指所选用的狭义审计程序，如检查、盘点、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序等。 审计程序的时间是指审计人员实施控制测试和实质性测试的时间点或审计证据适用的期间或时点。 审计程序的范围是指实施审计程序的数量、抽取的样本量，对某项活动的观察次数等。,第三节计划审计工作,三、计划审计工作的主要步骤 （一）了解被审计单位及其环境，识别和评估固有风险 （二）了解被审计单位内部控制，初步评估控制风险 (了解被审计单位及其环境，初步评估重大错报风险） （三）初步评价重要性 （
12、四）初步审计风险分析 （五）制定总体审计策略 （六）拟定具体审计计划,第四节审计重要性,一、重要性的概念 中国注册会计师审计准则第1221号重要性中对重要性的定义是：“重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则该项错报是重大的。” 1.重要性概念是针对财务报表审计而言的 2.重要性概念必须从财务报表的使用者的角度来考虑 3.重要性的判断离不开特定环境,第四节审计重要性,二、重要性的特征 1、数量特征：错报的金额大小 2、质量特征：错报的性质 从性质上考虑可能是重要的错报包括： 涉及舞弊与违法行为的错报或漏报
13、 可能引起履行合同义务的错报或漏报 影响收益趋势的错报或漏报 不期望出现的错报或漏报 小金额错报或漏报的累计,第四节审计重要性,三、计划审计工作时初步评价重要性水平 1、重要性水平的含义 实际重要性水平：是客观存在的，会对财务报表使用者的判断或决策产生影响的重要性水平，具有客观性和不可确知性。（也就是教材定义的重要性） 计划重要性水平：CPA在审计计划阶段对实际重要性水平初步判断的结果。 评价（或修正的）重要性水平：是指以计划重要性水平为基础，在审计过程中不断得到修正，用于评价审计结果的重要性水平。,第四节审计重要性,2、初步评价财务报表层次的重要性水平 财务报表层次的重要性水平就是审计人员认
14、为财务报表中存在的错报尚不会影响合理的财务报表使用者决策的最大金额。一旦财务报表中存在的错报超过这一最大金额，即报表层次的重要性水平，那么它就是重要的，因为它将影响报表使用者的决策，此时审计人员就将在审计报告中披露这一重大错报。 判断基础和计算方法 判断基础包括被审计单位的资产总额、净资产、营业收入、净利润等，审计人员对判断基础的选择有赖于被审计单位的性质和环境。例如，对以盈利为目的的被审计单位，来自经常性业务的税前利润或税后净利润可能是一个适当的基准；而对收益不稳定的被审计单位或非盈利组织，选择税前利润或税后净利润作为判断重要性水平的基准就不合适。,第四节审计重要性,计算方法:判断基础乘以比
15、率 税前净利润的510（净利润较小时用10，较大时用5）。 资产总额的0.51。 净资产的1。 营业收入的0.51。 财务报表层次重要性水平的选取 不同财务报表重要性水平不同时，选择低的,第四节审计重要性,3、初步评价账户或交易层次的重要性水平 各类交易及账户余额认定层次的重要性水平称为“可容忍错报”。可容忍错报的确定以审计人员对财务报表层次重要性水平的初步评估为基础。它是在不导致财务报表存在重大错报的情况下，审计人员对各类交易及账户余额确定的可接受的最大错报。 一般是将选定的财务报表层次的重要性水平分配给资产负债表各账户。,第四节审计重要性,确定各账户重要性水平时应考虑的因素 各类交易及账户
16、余额的性质及错报的可能性。对于重要的账户或交易，审计人员应当从严制定重要性水平；对于出现错报可能性较大的账户或交易，可以将重要性水平确定得高一些。 各类交易及账户余额的重要性水平与财务报表层次重要性水平的关系。 4、重要性水平与审计证据的关系 反向关系：重要性水平越低，应当获取的审计证据越多；重要性水平越高，应当获取的审计证据越少。,第四节审计重要性,5、审计重要性在审计实务中的应用 在审计过程中，需要运用重要性原则的情形有两种： 一是在计划阶段的运用，用于确定审计程序的性质、时间和范围，即编制审计计划。 此时，重要性被看做是审计所允许的可能或潜在的未发现错报的限度，即审计人员在运用审计程序以检查财务报表的错报时所允许的误差范围。 二是评价审计结果时的运用，此时，重要性被看做是某一错报或汇总的错报是否影响到财务报表使用者判断和决策的标志。 评价审计结果时运用的重要性水平 汇总的错报或漏报超过了重要性水平时的措施 尚未调整的错报接近或超过修正的重要性水平时的处理。,第五节 审计风险,一、审计风险的概念 审计风险有广义和狭义之分 广义的审计风险是指审计主体遭受损失或
