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1、1,第五章 债务重组 企业会计准则第12号 -债务重组,一、制定背景 二、债务重组的范围及方式 三、债务重组的会计处理方法,2,第一节、制定和修改背景 1、1998年6月12日，发布企业会计准则-债务重组 2、2001年1月18日，修订债务重组准则 3、2006年2月15日，再次修订 新旧准则的对比： 1、修改了债务重组的定义 2、债务重组损益发生变化 3、引入公允价值,3,一、概念 债务重组，是在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院裁定作出让步的事项。,第二节、债务重组的范围及方式,4,二、基本特征： 债务人发生财务困难：指因债务人出现资金周转困难或者经营陷入困
2、境等，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务的情况。（前提条件） 债权人作出让步：指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。（必要条件） 另：债务重组的认定及其处理应当考虑关联方关系的影响。,5,三、债务重组的方式 1、以资产清偿债务(现金、存货、金融资产、固定资产、无形资产等) 2、将债务转为资本（应付可转换债券转换为资本的属于正常情况，不属于本章内容） 3、修改其他债务条件（减少债务本金、降低利率、免去利息） 4、混合重组（以上三种方式的组合）,6,第三节、债务重组的会计处理 一、原则 （一）债务人 将重组债务的账面价值超过抵债资产的公允价
3、值、所转股份的公允价值或者重组后债务帐面价值之间的差额，确认债务重组利得，计入“营业外收入-债务重组利得”。 抵债资产公允价值与账面价值之间的差额，按照下列情况进行处理： 1、抵债资产为存货：视同销售 2、抵债资产为固定资产：“营业外收入/支出” 3、抵债资产为长期股权投资：“投资收益”,7,（二）债权人 重组债权的账面余额与受让资产、所转股份的的公允价值，或者重组后债权的帐面价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入“营业外支出-债务重组损失”。 重组债权已计提减值准备的，应当先从中扣减。 受让资产应以其公允价值入账。,8,二、以资产清偿债务,（一）以现金资产清偿债务 债务人： 借：应付账款等
4、 贷：银行存款 营业外收入债务重组利得（支付现金小于应付债务账面价值的差额）,9,二、以资产清偿债务,（一）以现金资产清偿债务 债权人： 借：银行存款 坏账准备 营业外支出债务重组损失（支付现金小于应付债务账面价值的差额） 贷：应收账款 重组债权已计提减值准备的，应当先冲减已计提的减值准备，冲减后仍有损失的，计入营业外支出；冲减后减值准备仍有余额的，应于转回并抵减当期资产的减值损失。 例题：教材354页例1,10,二、以资产清偿债务,（二）以非现金资产抵偿债务 债务人： 应付账款的账面价用以清偿债务非现金资产公允价的差额，计入营业外收入 转让的非现金资产的公允价值与其账面价和支付的相关税费的差
5、额，作为非现金资产的处置损益，计入当期损益。 1.以存货抵偿债务 借：应付账款（账面余额） 贷：主营（其他）业务收入（存货公允价值） 应交税费应交增值税（销项税额） 营业外收入债务重组利得 借：主营（其他）业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品、原材料等（账面余额） 例题：教材356页例2,11,二、以资产清偿债务,（二）以非现金资产抵偿债务 债权人： 接受非现金资产的入账价值=接受的非现金资产公允价值 借：有关非现金资产（公允价值） 应交税费应交增值税（进项税额） 坏账准备 营业外支出债务重组损失（或贷资产减值损失） 银行存款（收到的补价） 贷：应收账款 银行存款（支付的补价）,12,二、以资
6、产清偿债务,（二）以非现金资产抵偿债务 债务人： 应付账款的账面价用以清偿债务非现金资产公允价的差额，计入营业外收入 转让的非现金资产的公允价值与其账面价和支付的相关税费的差额，作为非现金资产的处置损益，计入当期损益。 2.以固定资产抵偿债务 将固定资产净值转入固定资产清理 结转债务重组利得 例题：教材357页例3,13,例题：甲公司因购货原因于2007年1月1日产生应付乙公司账款100万元，货款偿还期限为3个月。2007年4月1日，甲公司发生财务困难，无法偿还到期债务，经与乙公司协商进行债务重组。双方同意：以甲公司的小汽车抵偿债务。小汽车原值为100万元，已提累计折旧20万元，净值80万元，
7、公允价值为50万元。假设不考虑相关税费。 则：（1）假定上述资产均未计提减值准备，要求双方处理。 （2）假设乙公司就此项债权计提坏帐准备10万元，要求乙处理。,14,（1）债务人之账务处理： 借：固定资产清理 800 000 累计折旧 200 000 贷：固定资产 1 000 000 计算： 债务重组利得100-50=50万元 固定资产处置损失80-50=30万元 则：,15,借：应付账款乙公司 1 000 000 营业外支出处置非流动资产损失 300 000 贷：固定资产清理 800 000 营业外收入债务重组利得 500 000 债权人之账务处理： 借：固定资产 500 000 营业外支出
8、债务重组损失 500 000 贷：应收账款 1000000,16,（2）债务人处理同上 债权人之处理： 借：固定资产 500 000 坏帐准备 100 000 营业外支出-债务重组损失 400 000 贷：应收帐款 1 000 000,17,二、以资产清偿债务,（二）以非现金资产抵偿债务 债务人： 应付账款的账面价用以清偿债务非现金资产公允价的差额，计入营业外收入 转让的非现金资产的公允价值与其账面价和支付的相关税费的差额，作为非现金资产的处置损益，计入当期损益。 3.以无形资产抵偿债务 借：应付账款（账面余额） 无形资产减值准备（已提） 累计摊销 （营业外支出处置无形资产损失） 贷：无形资产
9、（账面余额） 应交税费应交营业税等 营业外收入债务重组利得（应付债务账面价大于非现金资产公允价的差） 营业外收入处置无形资产利得（非现金资产公允价与其账面价和支付的相关税费的差）,18,二、以资产清偿债务,（二）以非现金资产抵偿债务 债务人： 应付账款的账面价用以清偿债务非现金资产公允价的差额，计入营业外收入 转让的非现金资产的公允价值与其账面价和支付的相关税费的差额，作为非现金资产的处置损益，计入当期损益。 4.以股票、债券等金融资产抵偿债务 借：应付账款（账面余额） 投资收益（或贷）（金融资产公允价与其账面价的差） 贷：交易性金融资产等（账面余额） 营业外收入债务重组利得（金融资产公允价与
10、重组债务账面价的差）,19,三、债务转为资本,债务人 借：应付账款（账面余额） 贷：实收资本或股本（面值） 资本公积资本（或股本）溢价（股份的公允价与股本的差） 营业外收入债务重组利得（重组债务账面价与股份的公允价总额的差） 债权人 借：长期股权投资（股份的公允价值） 坏账准备 营业外支出债务重组损失（长期股权投资公允价小于应 收债权账面价的差） 贷：应收账款 例题：教材360页,20,四、修改债务条件,不附或有条件的债务重组 债务人： 重组后债务的入账价：修改债务条件后债务的公允价 债务重组利得：重组债务的账面价与重组后债务的入账价值的差额 债权人 重组后债权的入账价：修改债务条件后债权的公
11、允价 债务重组损失：重组债权的账面价与重组后债权的入账价值的差额，若该债权计提过减值准备的话，先冲减已计提的减值准备 例题：教材361页,21,四、修改债务条件,附或有条件的债务重组 修改其他债务条件涉及或有应付（或者应收）金额的处理原则 ： 债务人：或有应付金额符合或有事项准则关于预计负债确认条件的，应当将或有应付金额确认为预计负债。 债权人：或有应收金额，不予确认。,22,四、修改债务条件,附或有条件的债务重组 债务人： 将符合或有事项中有关或有负债条件的金额确认为“预计负债” 重组后债务的入账价：修改债务条件后债务的公允价 债务重组利得：重组债务的账面价-（重组后债务的入账价值+预计负债
12、）,23,四、修改债务条件,附或有条件的债务重组 债务人： 借：应付账款（账面余额） 贷：应付账款债务重组 预计负债 营业外收入债务重组利得 或有负债在随后会计期间没有发生时，冲回已确认的预计负债 借：预计负债 贷：营业外收入债务重组利得 或有负债在随后会计期间实际发生时 借：预计负债 贷：银行存款,24,四、修改债务条件,附或有条件的债务重组 债权人： 修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值，只有在或有应收金额实际发生时，才计入当期损益。 借：应收账款债务重组 坏账准备 营业外支出债务重组损失 贷：应收账款（账面余额）,25,五、混合
13、重组方式,方式： 债务的一部分以资产清偿，另一部分则转为资本； 债务的一部分以资产清偿，另一部分则修改其他债务条件； 债务的一部分转为资本，另一部分则修改其他债务条件； 债务的一部分以资产清偿，一部分则转为资本，另一部分则修改其他债务条件。 注意：现金清偿比非现金资产优先考虑。,26,五、混合重组方式,账务处理 债务人： 债务重组以组合方式进行的，债务人应依次以支付的现金 、转让的非现金资产的公允价、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照修改其他债务条件的规定处理。 债权人： 债务重组以组合方式进行的，债权人应依次以收到的现金 、接受的非现金资产的公允价、债权人享有股份的公允价
14、值冲减重组债权的账面价值，再按照修改其他债务条件的规定处理。,27,练习：,甲公司应收乙公司账款1400万元，甲公司为该笔应收账款计提了20万元的坏账准备。经协商进行债务重组，重要内容是： （1）乙公司以银行存款偿付甲公司账款200万元； （2）乙公司以一项固定资产和一项长期股权投资偿还所欠账款的余额。乙公司该项固定资产的账面价值为500万元，公允价值为600万元；该项长期股权投资的账面价值为550万元，公允价值为500万元。假设不考虑相关税费。 要求：计算甲公司的重组债务损失，并进行账务处理。,28,作业：,A企业和B企业均为增值税一般纳税人。 A企业于2006年6月30日向B企业出售产品一
15、批，产品销售价款1 000 000元，应收增值税170 000元； B企业于同年6月30日开出期限为6个月，票面利率为4%的商业承兑汇票，抵充购买该产品价款。在票据到期日B企业未能按期兑付， A企业将该应收账款按票据到期值转入应收账款，不再计算利息。至2007年12月31日， A企业对该项应收账款提取的坏账准备为5 000元。 B企业由于发生财务困难，短期内资金紧张，于2007年12月31日经与A企业协商，达成债务重组协议如下：,29,（1） B企业以一批产品偿还部分债务。该批产品的账面价值为20 000元，公允价值30 000元，应交增值税为5100元。 B企业开出增值税专用发票， A企业将产品作为商品验收入库。 （2） A企业同意减免B企业全部债务扣除实物抵债后剩余债务的40%，其余债务延长至2008年12月31日。 要求：做出A、B企业债务重组的会计处理,
