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1、3 CPA执业准则,本章重点： 审计准则 审计职业道德规范,麦肯森.罗宾斯药材公司案审计准则的催产剂,1938年初，债权人汤普森发现罗宾斯公司存在两个令人费解问题： 1.获利能力最大的经营部门制药原料部门没有现金积累； 2.公司董事会曾决定减少存货金额，但到38年底公司的存货反而增加了100万美元。 汤普森要求公司管理层提出表明存货存在的证据，否则，不再予以贷款 。,SEC(Securities and Exchange Commission) 立案调查。 结果： 1937年12月31日合并资产负债表披露的总资产8700万美元之中有1907.5万美元是虚构的。 合并利润表上虚增销售收入和毛利分
2、别为1820万美元、180万美元。 担任公司十余年审计业务的是当时一流的会计师事务所沃特豪斯会计公司。,为什么未发现错误？ 存货要不要实地盘点？ 应收账款要不要进行函证？ 审计人员在审计过程中是否需要专业标准？ 这种专业标准能否帮助审计人员提高审计质量？,3.1 CPA执业准则概述,CPA执业准则是指CPA在执行业务的过程中所应遵守的职业规范。是用来规范CPA执行审计业务，获取审计证据，形成审计结论，出具审计报告的专业标准。,一、性质 1.规范CPA执业行为准则； 2.对CPA的业务质量提出要求，同时也向社会提供审计质量依据； 3.通过CPA执行审计程序体现出来； 4.是CPA发表审计意见的客
3、观依据。,二、作用 1.赢得社会公众的广泛信任； 2.提高CPA的审计工作质量； 3.维护CPA的合法权益； 4.促进审计经验的交流。,三、我国审计准则的建设,1.三个阶段,制定规则阶段 (1991-1993),建立准则体系阶段 (1994-2003),完善与提高阶段 (2004年起),2.国际趋同,3.中国CPA执业准则的基本体系,CPA职业道德守则,CPA 执业 准则,CPA业务准则,会计师事务所质量控制准则,CPA业务准则,3.2 CPA业务准则,一、中国CPA鉴证业务基本准则 1.鉴证业务 鉴证业务指CPA对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业
4、务。,鉴证业务的定义,业务要素,三方关系：CPA、责任方和预期使用者 鉴证对象(多种表现形式) 标准 证据 鉴证报告,鉴证业务类别,鉴证业务的三方关系,责任方(对鉴证对象负责的组织或人员),预期信息使用者(可能含委托人),注册会计师(受托进行鉴证),返回,鉴证对象与鉴证对象信息,鉴证对象 财务业绩或状况 非财务业绩或状况(如企业的运营情况),适当的鉴证对象应当同时具备下列条件： 可识别； 可验证； CPA能获取充分、适当的证据。,返回,标准,是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。 标准可以是 正式的规定，如编制财务报表所使用的会计准则和相关会计制度； 某些非正式的规
5、定，如单位内部制定的行为准则或确定的绩效水平。 标准应具备的特征：相关性、完整性、可靠性、中立性、可理解性。,返回,鉴 证 报 告,CPA应出具含鉴证结论的书面报告，该鉴证结论应当说明CPA就鉴证对象信息获取的保证。 在合理保证的鉴证业务中，CPA应当以积极方式提出结论，如“我们认为，根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的” 。 在有限保证的鉴证业务中，CPA应当以消极方式提出结论，如“基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，根据标准，系统在任何重大方面是无效的” 。 四种报告：无保留结论、保留结论、否定结论、无法提出结论。,提出结论的方式:,以积极方式提出结论。以财务报表审
6、计为例：“我们认为，ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司201年12月31日的财务状况以及201年度的经营成果和现金流量。 ”,以消极方式提出结论。 以财务报表审阅为例 ：“根据我们的审阅，我们没有注意到任何事项使我们相信，ABC公司财务报表没有按照企业会计准则和会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。”,返回,鉴证业务类别,基于责任方认定的业务,基于责任方认定的业务和直接报告业务,直接报告业务,合理保证和有限保证的鉴证业务,2.鉴证业务基本准则是鉴证业务准则概念框架，旨在规范CPA执行鉴
7、证业务，明确鉴证业务的目标和要素，确定审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则适用的鉴证业务类型。,二、中国CPA审计准则(41项，规范历史财务信息审计业务),1.一般原则与责任(8项准则) 财务报表审计的目标和一般原则(CPA的责任、被审计单位管理层的责任) 审计约定书(委托与被委托的书面协议) 历史财务信息审计的质量控制(质量控制程序与会计师事务所人员的责任) 审计工作底稿(CPA的审计工作记录),财务报表审计中对舞弊的考虑(治理层、管理层及CPA的责任) 财务报表审计中对法律法规的考虑(合法性) 与治理层沟通(沟通事项、记录) 前后任CPA的沟通(目的是发现会计报表中存在重大错报),2.风险
8、评估与应对(5项),计划审计工作(制定总体审计策略和具体审计计划，将审计风险降至可接受的低水平) 了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险(职业判断) 对被审计单位使用服务机构的考虑(针对委外服务事项) 重要性(重要性与审计风险的关系) 针对评估的重大错报风险实施的程序(设计与实施进一步的审计程序),3.审计证据(发表审计意见的基础， 12项 ),审计证据、存货监盘、函证、分析程序、审计抽样和其他选取测试项目的方法、会计估计的审计、公允价值计量和披露的审计、关联方、持续经营、首次接受委托时对期初余额的审计、期后事项、管理层声明。,4.利用其他主体的工作(3项),利用其他CPA的工作(如集团公司
9、由不同的事务所审计) 考虑内部审计工作(独立性及可利用程度) 利用专家的工作(专家的工作胜任能力和独立性),5.审计结论与报告(4项),审计报告(形成审计意见时应当考虑的因素) 非标准审计报告(强调事项) 比较数据(后任CPA对前任工作的使用) 含有已审计财务报表的文件中的其他信息(针对重大不一致的地方),6.特殊领域审计(9项),对特殊目的审计业务出具审计报告(与通用审计业务审计报告的不一致) 验资(具体程序) 商业银行财务报表审计 银行间函证程序(商业银行财务审计中经常出现的银行间函证) 与银行监管机构的关系 对小型被审计单位审计的特殊考虑,财务报表中对环境事项的考虑(在计划实施报告全过程
10、考虑环境事项) 衍生金融工具的审计 电子商务对财务报表审计的影响,三、中国CPA审阅准则,NO.2101，财务报告审阅准则 注意与审计准则目标的区别(合理保证与有限保证，积极意见与消极意见) 审阅程序以询问和分析程序为主,四、中国CPA其他鉴证业务准则,1.NO.3101历史财务信息审计或审阅之外的鉴证业务(鉴证对象不是历史财务信息，合理保证和有限保证) 2.NO.3111预测性财务信息的审核 (不对预测性财务信息可实现程度做保证),五、中国CPA相关服务准则,1.NO.4101对财务信息执行商定程序 2.NO.4111代编财务信息 其中： 对财务信息执行商定程序是CPA对特定财务数据、单一财
11、务报表和整套财务报表等财务信息执行与特定主体商定的具有审计性质的程序，并就执行的商定程序及其结果出具报告。,代编财务信息指CPA运用会计而非审计的专业知识和技能，代客户编制一套完整或非完整的财务报表，或代为收集、分类和汇总其他信息。 以上两种相关服务没有独立性要求，出具的报告不发表任何鉴证意见。,3.3 会计师事务所质量控制准则,两项准则 NO.5101业务质量控制准则(事务所层面) NO.1121历史财务信息审计的质量控制(审计项目的负责人层面) 目的是保证审计质量(工作过程与审计意见),一、主任CPA对事务所业务质量承担领导责任方面(质量文化等八项，P53) 二、合理保证事务所及其人员遵守
12、职业道德规范方面 1.遵守职业道德规范的措施 2.保持独立性,三、客户关系和具体业务的接受和保持 四、人力资源政策(招聘业绩评价人员素质专业胜任能力职业发展晋升薪酬等),五、业务执行 1.指导、监督和复核层层落实 2.咨询文化处处体现 3.意见分歧需妥善解决 4.注重项目质量控制复核,六、业务工作底稿 出具报告后60天内要归档； 保密与安全性控制； 工作底稿的所有权归属于事务所。,七、监控 主任CPA、副主任CPA或具有专业胜任能力的人。,3.4 CPA职业道德规范,案例：安然财务舞弊案例 全球最大的能源交易商，掌控美国20%的电力和天然气交易；经营业务覆盖全球40多个国家和地区，雇员2万多人
13、，营业收入突破1000亿美元，财富500强排名第7。1997-2000年度的财务业绩分别为： 营业收入(亿美元)：202.73；312.6；401.12；1007.98。 净利润(亿美元) ：1.05；7.03；8.93；9.79。 但2001-10-16宣布第三季度亏损6.18亿美元。,3000多个 SPE (Special Purpose Entity)实体：用于执行实现某一特定目的而临时设立的从事某项交易或一系列交易的实体。,美国会计准则没有对是否需要合并SPE的财务报表作出规定。20世纪90年代末才出台相关指导政策，但不合并SPE财务报表的条件比较宽松，安然一直不合并，蓄意进行表外融资
14、(Offbalance Financing)，提高信用等级。,19972000年期间高估4.99亿美元的利润，低估数十亿美元的负债，公司以不符合重要性为由拒绝了安达信的审计调整建议，导致1997至2000年期间高估净利润0.92亿美元，其中仅1997数额就高达5100万美元，占当年调整前净利润的48.65%，但这并未影响安达信出具无保留意见的审计报告。,安达信在安然事件中存在的问题,1. 出具严重失实的审计报告和内部控制评价报告。 2. 对安然公司的审计缺乏独立性。 3. 在已觉察安然公司的会计问题的情况下，未采取必要的纠正措施。 认为其会计政策过于激进 4.销毁数以千计的审计工作底稿，妨碍司
15、法调查。,原因：,(1) 安达信不仅为安然公司提供审计鉴证服务，而且提供收入不菲的咨询服务；(5200万美元，其中咨询收入2700万美元) (2) 安然公司的许多高层管理人中为安达信的前雇员，他们之间的密切关系至少损害了安达信形式上的独立性； (3) 政治献金(2000年度的国会选举中捐赠99万美元)。,职业道德：是对CPA职业品德、职业纪律、专业胜任能力和职业责任等的总称。,什么是职业道德？,一、美国CPA的职业道德规范,1.职业道德规范的构成,理想标准,最低标准,行为守则的范围和适应性,具体情况和案件中的运用,2.行为规则的基本内容,独立、客观、公正 一般标准和会计原则概念 对客户、同行的
16、责任 其他责任和惯例等,(一)CPA职业道德的基本原则,1.诚信:应当在所有的职业活动中，保持正直，诚实守信。 2.独立性：保持形式上和实质上的独立。 3.客观和公正：公正处事、实事求是。,CICPA(Chinese Institute of Certified Public Accountants ) 颁布中国CPA职业道德基本准则(1996) 和中国CPA职业道德规范指导意见(2002),中国CPA职业道德守则(2009)。,二、中国CPA的职业道德守则,4.专业胜任能力和应有的关注,应当保持和提高专业胜任能力。 不得从事不能胜任的业务。 执业时应勤勉尽责，认真、全面、及时地完成工作任务。 CPA对助理人员和其他专业人员的责任。,为何要把专业胜任能力提高到道德层次？ 月桂山谷地产公司案例,5.保密,该责任不因业务终止而终止。 应确保助理人员和专家保密。 不得利用执业中获悉的客户信息牟取不当利益。,保密例外： 取得客户授权。 依法为法律诉讼提供证据及向监管机构报告违反法规的行为。 在法律诉讼、仲裁中维护自己的合法权益；
