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1、第九章 合并财务报表,P417507,地位：2013年20分；2012年21分； 与长期股权投资、企业合并、存贷、固定资产、无形资产结合 重点与难点： 1.合并范围和编制程序；2.调整分录的编制；3.抵消分录的编制：（1）母公司的长期股权投资和子公司所有者权益项目的抵消；（2）内部债权债务的抵消；（3）内部存货交易的抵消；（4）内部固定资产交易的抵消；（5）内部无形资产交易的抵消；（6）内部投资收益的抵消,All copyright reserved by Chengzm,一、合并财务报表概念及其产生 合并财务报表：是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财
2、务报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的财务报表。,需按照权益法调整对子公司的长期股权投资,第一节合并财务报表概述,All copyright reserved by Chengzm,合并财务报表的特点及其作用,特点 （与单独报表比）,反映的对象不同,编制主体不同,编制基础不同,编制方法不同,企业集团整体财务信息 （非单个企业）,企业集团的控股公司或母公司 （非单个企业）,单独财务报表 （非账簿记录资料）,采用工作底稿，编制调整/抵消分录 （非按账簿余额/发生额填列）,All copyright reserved by Chengzm,二、合并财务报表的种类,
3、股权取得日的 合并报表,股权取得日后的合并报表,合并资产负债表,合并利润表,合并所有者权益 变动表,合并现金流量表,按编制时间及目 的不同进行分类,按反映的具体内容 不同进行分类,同一控制下 企业合并,非同一控制下 企业合并,合并利润表,合并资产负债表,合并现金流量表,合并资产负债表,合并类型不同，需编制的合并报表也不同,两种分类标准,All copyright reserved by Chengzm,三、合并财务报表的原则,1.以个别财务报表为基础编制,3.重要性原则。,合并财务报表的编制原则,2.一体性原则,All copyright reserved by Chengzm,第二节合并范围
4、的确定,子公司 一、控制的概念 合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。 控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。 特征： 1.控制的主体是惟一的，不是两方或多方。 2.控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营政策，这些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的。 3.控制的目的是为了获取经济利益。 4.控制的性质是一种权力。,All copyright reserved by Chengzm,第二节合并范围的确定,母公司与子公司定义 母公司：有一个或一个以上子公司的企业。子公司：被母公司控制的企业。,80%,P公司
5、,S公司,P公司,S1公司,S2公司,S3公司,S4公司,80%,51%,70%,80%,10%,All copyright reserved by Chengzm,第二节合并范围的确定,我国：凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于其合并范围。(所有的子公司)。 （一）母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权。（但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外）。 1.直接拥有 2.间接拥有,All copyright reserved by Chengzm,第二节合并范围的确定,65%,以B公司为A公司的子公司为前提,3.直接和间接合计拥有,All copyright res
6、erved by Chengzm,第二节合并范围的确定,多选题：下列公司的股东均按所持股份行使表决权，W公司编制合并报表时应纳入合并范围的公司有（ ）。 A .甲公司，其80表决权资本由公司拥有 B .乙公司，其30表决权资本由公司拥有，50表决权资本由甲公司拥有 C .丙公司，其30表决权资本由公司拥有 D .丁公司，其30表决权资本由公司拥有，20表决权资本由丙公司拥有 E .戊公司，其70表决权资本由甲公司拥有 ABE A：选项为直接控制，B选项为直接间接合计控制，E选项为间接控制,All copyright reserved by Chengzm,第二节合并范围的确定,（二）母公司控制
7、的其他被投资企业 母公司没有拥有被投资单位半数或以下的表决权，且满足下列条件之一： 1.通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。 2.根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。 3.有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。 4.在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。 注意：应当考虑持有当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。,All copyright reserved by Chengzm,第二节合并范围的确定,所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围 （P407/P421，三个不论） 不纳入的合并范
8、围： （1）已宣告被清理整顿的原子公司 （2）已宣告破产的原子公司 （3）母公司不能控制的其他被投资单位 （4）共同控制主体 （5）不再控制的子公司 【多选题】下列项目，应纳入合并财务报表合并范围的有( )。 A.母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权 B.在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权 C.受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司 D.合营企业 E.联营企业 ABC,All copyright reserved by Chengzm,单选 、下列关于年度合并会计报表的表述中，错误的是（）。A.在报告期内出售上年已纳入合并范围的子公司时，仍应将因出
9、售股份而成为非子公司的资产负债表进行合并B.在报告期内购买应纳入合并范围的子公司时，合并现金流量表中应合并被购买子公司（非同一控制下企业合并形成）自购买日至期末的现金流量C.在报告期内出售上年已纳入合并范围的子公司时，合并利润表中应合并被出售子公司期初至丧失控制权日止的相关收入和费用D.在报告期内上年已纳入合并范围的某子公司发生巨额亏损导致所有者权益为负数，但仍持续经营的，则该子公司仍应纳入合并范围 A,All copyright reserved by Chengzm,第三节合并财务报表编制的前期准备事项及其程序,一、合并财务报表编制的前期准备事项 （一）、统一会计政策 （二）、统一母子公司
10、的资产负债表日及会计期间 （三）、对子公司以外币表示的财务报表进行折算 （四）、收集编制合并财务报表的相关资料,All copyright reserved by Chengzm,第三节 合并财务报表编制的前期准备事项及其程序 二、合并财务报表的编制程序,（一）设置合并工作底稿 （二）加总各项目合计金额 （三）编制调整分录和抵销分录 （四）计算合并财务报表各项目的合并金额 （五）填列合并财务报表,All copyright reserved by Chengzm,编制程序,基础工作,开设工作底稿,将单独报表数据过入工作底稿,加计合计数,编制调整分录、抵消分录,计算合并数,将合并数抄入各合并报表
11、,All copyright reserved by Chengzm,被购买方可辨认净资产账面价值 500万,被购买方可辨认净资产公允价值 520万,购买方支付的合并对价 550万,净资产增值20万,商誉30万,调整方法,【例】子公司净资产按合并日公允价值为基础报告 购买方购买 被购买方100股权,假定只是固定资产的评估增值,All copyright reserved by Chengzm,表1 合并报表工作底稿,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,流动资产,固定资产,长期股权投资,商誉,负债,股东权益,300,200,800,600,550,0,600,300,
12、1050,500,抵消 550,500,1 420*,0,30,900,1 050,调整,确认 30,调整,抵消 520,500,+,20,800,+,（,600,+,20,20,）,20,All copyright reserved by Chengzm,第四节 长期股权投资与所有者权益合并处理：同一控制下,一、同一控制下取得子公司合并日合并财务报表的编制 合并日的合并资产负债表: 原则：调整、抵消 母公司长期股权投资 子公司所有者权益母公司所拥有的份额,合并日：1+2个分录,合并日后：1类调整+2类抵销,All copyright reserved by Chengzm,第四节 长期股权投
13、资与所有者权益合并处理（同一控制下）,一、同一控制下取得子公司合并日合并财务报表的编制 1、以原账面价值计量，不需要调整（除非会计政策、会计期间不一致） 不涉及商誉、损益 2、抵销分录： 长期股权投资（母公司）所有者权益母公司所拥有的份额（子公司） 借：股本（实收资本） 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 少数股东权益 3、发生的审计、评估和法律服务等相关费用：管理费用（不抵销）,All copyright reserved by Chengzm,【教材例25-1】 1、投资时分录： ？成本法？ 借：长期股权投资A公司 25 600 管理费用 120 资本公积 3 000 贷：银
14、行存款 28 720 2、合并日抵消处理： 借：股本 20 000 资本公积 8 000 盈余公积 1 200 未分配利润 2 800 贷：长期股权投资 25 600 少数股东权益 6 400 3、编制合并工作底稿,All copyright reserved by Chengzm,二、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编制,原则： 1、调整：成本法 权益法 长期股权投资成本法的结果调整为权益法核算的结果 2、抵消：内部交易项目 长期股权投资（母）VS 所有者权益（子）等内部交易 3、抵销：对子公司期末未分配利润的抵销,投资收益（母）VS 未分配利润（子）,All copyr
15、ight reserved by Chengzm,（一）调整：成本法改权益法核算,投资当期（会计处理） （1）调整被投资单位盈利 借：长期股权投资 贷：投资收益 （2）调整被投资单位分派现金股利 借：投资收益 贷：长期股权投资,成本法： 借：应收股利 贷：投资收益 权益法： 借：应收股利 贷：长期股权投资,借：投资收益 贷：应收股利 借：应收股利 贷：长期股权投资,转销,补做,下面两个分录合并成,（3）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动 借：长期股权投资 贷：资本公积,All copyright reserved by Chengzm,完整的调整分录如下： 1.投资当年： （1）调整被
16、投资单位盈利（亏损则反向） 借：长期股权投资 贷：投资收益 （2）调整被投资单位分派现金股利 借：投资收益 贷：长期股权投资 （3）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动 借：长期股权投资 贷：资本公积本年 如取得投资以后多期（连续）追塑调整 同上,All copyright reserved by Chengzm,2.连续编制合并财务报表 （1）调整以前年度被投资单位盈利 借：长期股权投资 贷：年初未分配利润 （2）调整被投资单位本年盈利 借：长期股权投资 贷：投资收益 （3）调整被投资单位本年亏损 借：投资收益 贷：长期股权投资 （4）调整被投资单位以前年度分派现金股利 借： 年初未分配
