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1、第八章 作业成本法,一、产生的时代背景 1.基本思想最早在20世纪30年代提出 2.理论的成熟期20世纪80年代 3.产生的经济背景 1）高科技的采用 2）新的企业观的形成 3）弹性制造系统、适时制生产方式和全面质量管理的实施。 4）经营管理的需求。,新的企业观,把企业看做是为最终满足顾客需要设计的一系列作业的集合体，形成了一个由此及彼、由内到外的作业链(activity)。每完成一项作业要消耗一定的资源，而作业的产出(activitiesoutput)又形成一定的价值，转移到下一项作业，按此逐步推移，直到产品最终提供给企业外部的顾客。,适时制生产方式,企业应适时地将外购原材料或零部件投入生产
2、，各个零部件适时地加工完成，组装成产品后适时地提供给外部顾客，即要求以顾客的需要为出发点，实现零存货。,二、作业成本法的基本概念,(一)作业 作业是企业为了提供一定产量的产品或劳务所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境的集合体。 作业也就是基于一定目的、以人为主体、消耗一定资源的特定范围内的工作。 分为以下四类：1单位作业(unit activity) 2批别作业(batch activity)3产品作业(product activity) 4维持性作业(sustaining activity),1单位作业(unit activity),使单位产品受益的作业，此类作业是重复性的，每生产一单位产
3、品即需要作业一次，所耗成本将随产品数量而变动，与产品产量成比例变动。 例如，直接材料、直接人工等。,2批别作业(batch activity),使一批产品受益的作业。这些作业的成本与产品的批数成比例变动。 例如，对每批产品的检验、机器准备、原材料处理、订单处理等。,3产品作业(product activity),使某种产品的每个单位都受益的作业。这种作业的成本与产品产量及批数无关，但与产品项目成比例变动。 如对每一种产品编制数控规划、材料清单。,4维持性作业(sustaining activity),使某个机构或某个部门受益的作业，它与产品的种类和某种产品的多少无关。,(二)“作业链”和“价值
4、链”概念,1.作业链 ABC认为，企业管理深入到作业层次以后，现代企业实质上是一个为了满足顾客需要而建立的一系列有序的作业集合体，这形成了一个由此及彼、由内向外的“作业链”。 每完成一项作业要消耗一定量的资源，而作业的产出又形成一定的价值，转移给下一个作业，按此逐步推移，直至最终把产品提供给企业外部的顾客。,(二)“作业链”和“价值链”概念,2.价值链 “作业链”同时也表现为“价值链”，作业的推移，同时也表现为价值在企业内部顾客的逐步积累和转移，最后形成转移给外部顾客的总价值，这个总价值即是产品的成本。,(三)成本动因,1987年库珀和卡普兰提出了“成本动因”的概念。 2.把间接成本与隐藏其后
5、的推动力联系起来，这种推动力，就是“成本动因”。 3.成本动因就是决定成本发生的那些重要的活动或事项。 4.成本动因可以是一个事件、一项活动或作业，它支配成本行为，决定成本的产生。,成本动因的分类,根据成本动因在资源流动中所处的位置通常可将其分为: 资源动因 作业动因,资源动因,资源动因资源被各种作业消耗的方式和原因。 它反映作业中心对资源的消耗情况，是资源成本分配到作业中心的标准。 如，如果人工方面的费用主要与从事各项作业的人数相关，则：从事各项作业的人数，就是一个资源动因。,作业动因,作业动因是各项作业被最终产品或劳务消耗的方式和原因。 它反映产品消耗作业的情况，是作业中心的成本分配到产品
6、中的标准。 如，如果在各种产品或劳务的每份订单上所耗用的费用基本相当，那么，就可以按照订单份数来向各种产品或劳务分配订单作业成本。则：订单的份数就是一项作业动因。,作业成本法,以作业量为成本分配基础，以作业为成本计算的基本对象，旨在为企业作业管理提供更为相关、相对准确的成本信息的成本计算方法。,作业成本法的本质,确定分配间接费用的合理基础作业，并引导管理人员将注意力集中在发生成本的原因成本动因上，而不仅仅是关注成本结果本身；通过对作业成本的计算和有效控制，来克服传统的以交易或数量为基础的成本系统中间接费用责任不清的缺陷，使以前的许多不可控间接费用变成可控。,三、作业成本法的基本原理和一般程序,
7、(一)作业成本法的基本原理 理论基础 (1)作业消耗资源，产品消耗作业； (2)生产导致作业的发生，作业导致成本的发生。 作业成本法对直接材料、直接人工等直接成本的核算与传统的成本计算方法相同，其特点主要体现在间接制造费用的核算上。,传统成本计算方法对制造费用的分配,传统成本计算方法对制造费用的分配,显著的特点 假设制造费用的发生完全与生产数量相联系，因而它把直接人工工时、直接人工成本、机器小时、原材料成本或主要成本作为制造费用的分配标准。 传统的制造费用分配方法，满足的只是与生产数量有关的制造费用的分配。,作业成本法对制造费用的分配,作业成本法对制造费用的分配,特点： (1)将制造费用由全厂
8、统一或按部门的归集和分配，改为由若干个成本库分别进行归集和分配； (2)增加了分配标准，由单一标准(直接人工工时或机器小时等)分配改为按引起制造费用发生的多种“成本动因”进行分配。,作业成本法对制造费用的分配,作业成本法下，制造费用的核算步骤： 第一步，将制造费用计入作业基础成本库中； 第二步，得出和使用一系列作业成本动因分配率，将归集的成本一一分配给各种产品。,(二)作业成本法的基本程序,1在作业分析的基础上，确认作业、主要作业，划分作业中心 2以作业中心为成本库归集费用 根据作业分析所确定的作业中心建立作业成本库，并按照作业成本库来归集费用，计算各作业中心的作业成本。 3将各作业成本库归集
9、的成本分配计入最终产品或劳务上，计算出产品或劳务的成本,例题,例 P338,四、作业成本法的优点,1拓宽了成本核算的范围 2提供了相对准确的成本信息 3.作业成本信息可以有效地改进企业战略决策 4提供了便于不断改进的业绩评价体系 5便于调动各部门挖掘盈利潜力的积极性 6有利于企业杜绝浪费，提高经济效益,五、作业成本法的局限性,1在成本动因的选择上有一定的主观性 2实施作业成本计算的费用较高 3作业成本计算的实施将会降低(或失去)成本信息的纵向和横向可比性,六、应用作业成本法的条件,第一个条件是：同一作业成本库中的成本均由同质作业引起，也即是在同一成本库中，成本受单一作业或“主要作业”驱使而致。
10、 第二个条件是：同一成本库中，成本变动与作业的变动水准是等比例的增减，也即是成本动因与被分摊成本间有密切的因果关系。,七、利用作业成本原理对制造费用的分析,（一）传统成本法下对制造费用的分析： 1、将制造费用按其与产量的关系分为变动性制造费用和固定性制造费用。 2、对变动性制造费用，一般以人工生产工时为业务量基础进行生产效率差异与小时费用率差异分析。 3、对固定性制造费用，一般以机器生产工时为业务量基础进行预算差异、生产效率差异和生产能力利用差异分析。,（二）作业成本法下，按制造费用与作业之间的关系进行的分类： 1、与作业时间相关的变动费用。 包括与人工操作时间相关的费用和与机器作业时间相关的
11、费用。如与人工时间相关的照明费、劳动保护费用，与检验时间相关的检验费用等，与机器工作时间相关的动力费、固定资产维护费用等。 2、与作业次数相关也与产量相关的变动费用。 如材料整备费用。,3、与作业次数相关但与产量不相关的费用。 如设计制图费、产品生产流程编制费等。 4、与作业量及产量均不相关的固定费用。 如厂房及机器设备的折旧费、租赁费。,（三）作业成本法下，制造费用的性态模型： Y=V1X1+V2X2+F Y=制造费用总额 X1=产量 X2=作业量 V1=单位产量变动制造费用 V2=单位作业变动成本 F=固定成本总额,（四）作业成本法下，制造费用的分析 1、与作业时间相关的变动制造费用的分析
12、。 （1）计算消耗量差异（效率差异） （2）计算小时费用率差异（价格差异） 2、与作业次数相关也与产量相关的变动制造费用的分析。 （1）计算作业量差异（效率差异） （2）计算作业费用率差异（价格差异）,3、与作业次数相关但与产量不相关的制造费用的分析。 （1）计算作业量差异（效率差异） （2）计算作业费用率差异（价格差异） 4、与作业量及产量均不相关的固定制造费用的分析。 （1）预算差异 （2）生产能力利用差异 （3）生产效率差异,八、作业成本管理,（一）作业成本管理的内涵 管理者在作业及成本动因分析过程中，通过区分不增值作业和增值作业，尽量消除作业链中的不增值活动，从而达到降低成本的目的，这
13、就是作业成本管理。 以提高客户价值、增加企业利润为目的，基于作业成本法的新型集中化管理方法。它通过对作业及作业成本的确认、计量，最终计算产品成本，同时将成本计算深入到作业层次，对企业所有作业活动追踪并动态反映，进行成本链分析，包括动因分析、作业分析等，为企业决策提供准确信息；指导企业有效地执行必要的作业，消除和精简不能创造价值的作业，从而达到降低成本、提高效率的目的。,（二）作业成本管理的实施程序 1、作业分析 (1)分析累积顾客价值的最终商品的各项作业，建立作业中心。 作业成本管理的目标是尽量通过作业为顾客提供更多的价值。 作业成本管理的着眼点就应放在作业链上，对构成作业链的各项作业进行分析
14、，并确认主要作业和作业中心。 一个作业中心是生产程序的一部分，按照作业中心汇集和披露成本信息便于管理当局控制作业、考评绩效。,（2）企业内部作业链的再分析。 企业流程可根据流程必要性和价值是否增值大致分为三类。 第一，不增值作业。在该环节价值不会增加，由于时间价值存在，甚至会损害价值。不增值作业也包含那些不能创造客户所能接受的价值。此环节企业不需要，也应尽量避免存在，发现之后也应立即取消。 第二，必要但不增值作业。是指那些虽然暂时或最终不创造价值，但是从长远来看还需要且必不可少的环节。这类环节虽不能马上取消，但是可以通过流程重组或整合尽量减少，这样不但可以消除这类型的浪费，还可以优化资源配置、
15、提高生产效率。 第三，增值作业。这是指那些真正能创造出客户所接受的价值的环节。该环节是企业价值创造的核心环节，应积极提高此类环节的效益，并高效地实现价值创造。,2价值链分析 对企业来说，流程问题在财务上往往归结为价值增值和价值传递的过程的传递形成了价值链。 价值链分析从财务战略管理的角度看，有三个关键，即企业内部价值链分析、产业价值链分析和商业生态系统价值网络分析。,(1)企业内部价值链是指企业内部为顾客创造价值的主要活动及相关支持活动。 在一个发展相对完善的企业中，企业的价值活动可包括以下几个部分：固定资产、人力资源、产品开发、供应、生产、销售、售后服务等方面。 企业的这些活动是相互依存、有
16、序的有机整体，每一个步骤的活动都会对价值链产生影响。,（2）产业价值链分析 对单个企业来说，它都在所处的行业价值链上占据一定的部分，并与其供应商、客户等形成一种垂直链接的关系。 这种垂直的关系链，使企业的成本、价值必然受到上下游作业活动和效率的影响。 比如供应商的交货速度、产品质量、服务品质等，都会对企业的成本、价值产生影响。 通过产业价值链分析，企业不但可以找到自己所处的企业生态位，以便寻求联盟合作，资源优化配置，从而改善自身的价值链管理成本,（3）商业生态系统价值网络分析 价值网络是商业生态系统中由利益相关者之间相互影响而形成的价值创造、分配、流转和使用的关系及其结构。价值网络改进了价值链分析并扩大了资源的价值影响。 价值网络已经突破了传统的行业界限、产业界限。价值网络正发挥着新的功能。 如为企业提供获取信息、资源、市场、技术的可能性；通过学习、整合得到规模和范围经济；帮助企业实现风险共担、组织功能外包等。,3、企业内部的资源分配 (1)归类汇总企业相对有限的各种资源，并将资源合理分配给各项作业。 企业的生产经营活动消耗作业，作业则消耗资源，而企
