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1、房地产经营运作知识采编房地产业确认存货时的几个问题 房地产开发企业存货可分为三大类： 一是为房地产品的开发建设耗用而储存的资产，包括库存材料、库存设备、低值易耗品等等； 二是处在开发建设过程中、尚未竣工验收的存货，主要是在建开发产品； 三是处于出租经营过程中的或置存以便出售的存货，包括土地使用权、开发产品、出租开发产品、周转房等等。 存货是房地产开发企业最重要的资产，通常占去资产总额的绝大部分，其中，在建开发产品和开发产品是最重要的存货。由于房地产开发阶段性强，工程材料和设备根据施工方的工程进度采购、供货，较容易控制，许多材料甚至采用包工包料的方式由施工方负责，因而库存材料和库存设备较少，存货
2、主要表现为在建开发产品和开发产品。 房地产存货的确认中，较为特殊且容易发生争议的问题有以下几个方面： 一、划拨土地使用权是否应确认为存货？ 在计划经济时代，所有城镇国有土地都是通过划拨的形式向企业提供。1990年开始，我国实行城镇土地有偿使用制度。根据这一制度，政府通过出让方式（拍卖、招标或协议方式）向企业供应国有土地使用权。这一制度同时规定，划拨土地使用权不得进入市场交易（包括转让、出租、抵押等）。只有用地单位向国家补交了土地出让金、履行了土地出让手续后方能进入市场。但在改革开放初期，为了鼓励房地产开发，加快城市建设，政府将大批城镇土地划拨给房地产开发公司（主要具有较深政府背景的国有房地产公
3、司），划拨土地使用权给这些公司带来了丰厚的土地储备。由于各方面原因，除广东等个别开放程度较高的地区外，直至90年代，划拨土地仍然在我国房地产市场增量土地供应中占主导地位。这样，部分房地产公司拥有大量的划拨土地使用权。对于这一部分土地使用权能否确认为资产，就存在较大的争议。 持应确认为资产的观点认为： 其一，划拨土地使用权能够为公司带来潜在的经济利益，并能够为公司所控制。虽然这些公司不拥有这部分工地的法定使用权，但这些开发公司实际上拥有这部分土地的支配权，它与通过出让（有偿）方式取得的土地使用权一样，具有排他性。除了不能将它们直接抵押、转让外，房地产公司有权在这些土地上进行房地产开发并将开发的房
4、屋销售、出租，最终获得收益。虽然法律规定在土地使用权转让（包括房屋销售、出租）之前必须补交土地出让金，但各地政府实际上采取了无限期推迟缴纳的措施。由此可见，划拨土地使用权能够为房地产公司带来潜在的经济利益，而且它实际上由房地产公司所控制。 其二，土地划拨是一项政府与企业之间的“转移支付”，通常以某种“批文”的形式确定，因此它虽不是由过去的交易产生，但可看作是由过去的事项所产生的，因此，划拨土地使用权符合资产的主要特征，应该被确认为资产。 本文赞同不将土地使用权确认为资产的观点： 其一，土地使用权虽然客观上能够为公司带来潜在的经济利益，但这种潜在的经济利益的获取是有其法律前提的，即必须补交土地出
5、让金。即便目前在政策上对于补交采取了延期的优惠，但这种政策具有相当大的临时性和不确定性，因而建立在此基础上的潜在经济利益也具有相当大的不确定性。从土地使用制度的市场化改革取向来看，这种国有房地产公司拥有的特权很难维持，甚至随时可能取消。因此，在补交土地出让金、土地使用权真正转为企业所有之前，将其确认为资产具有很大的风险，造成资产的虚增。 其二，房地产公司对划拨土地使用权的控制受到政府限制。房地产公司对于划拨土地使用权的权益，仅仅是未来可能获得的土地使用权的要求权，相对于通过出让方式取得的土地使用权而言，它是一种不完全的、受到极大限制的土地使用权。由于法律上的限制，土地所有权人代表政府最终控制着
6、土地。 其三，划拨土地使用权无法可靠计量。划拨土地使用权的取得成本无法可靠计量，同时由于划拨土地使用权不等同于真正的土地使用权，因此它不能用类似土地的使用权的公允价值计量。无论从哪个角度本文都无法可靠计量划拨土地使用权的价值。 因此，划拨土地使用权不符合资产确认的条件。如果将划拨土地使用权确认为资产，将造成资产的虚增，有悖于谨慎原则和客观性原则。笔者认为合理的做法是：在土地出让金补交以后，再将该土地使用权正式确认为存货资产，而在确认之前公司可以在会计报表附注中说明划拨的土地使用权的面积、位置等状况。 二、售后租回的房地产是否是存货？ 答案是不一定的。售后租回是指房地产公司将房屋销售出去后又从买
7、者手中租回。如果第一环节的销售构成一项真实的销售（指价格公允、且买卖双方意图真实等等，具体分析见第三部分），通过销售房地产已经转移给买方，成为买方的资产，作为卖方不能将此房地产确认为自己的房地产。反之，如果第一环节的销售不是一项真实的销售交易，而是一项融资行为，那么销售并没有发生，房地产的所有权并没有转移，仍应确认为房地产公司的资产。这种交易通常发生在房地产公司和大股东之间。因此，判断的关键是确认该项交易的性质是一项销售还是一项融资，此时对于存货的确认是与销售收入的确认紧密相关且一致的。 三、售后回购协议中的房地产是否是存货？ 答案也是不一定的。售后回购是另一种较特殊的房地产交易形式。它是指房
8、地产公司将房屋销售出去后又从买者手中购回。同样，如果房地产公司销售行为是一项真实的、正常的销售，房地产公司应在销售确认的同时将房地产存货终止确认，待回购时再将该房地产重新确认为公司的存货，只不过存货的价值会发生改变。相反，如果房地产公司的销售行为不是一项真实的销售而是一项融资行为，那么既然销售并没有发生，该房地产仍然属于房地产公司的存货。 房地产业借款费用核算的有关规定 一、问题的提出 1、关于房地产企业贷款利息资本化，企业会计制度规定只有用于购置固定资产的专门借款的利息才能资本化，房地产企业在利息资本化以及税前扣除方面有什么特别规定？例如，某公司于2003年6月1日开工兴建一住宅楼，计划工期
9、一年，工程采用出包方式，公司为建造该工程的银行借款为：2003年7月15日到账500万元，期限1年，利率7%，到期一次还本付息；2003年12月1日借款200万元，期限1年，利率5%.资金支出情况为：2003年6月20日，200万元；2003年7月1日，150万元；2003年8月15日，100万元；2003年9月1日，140万元；2003年12月15日，50万元；2004年4月1日，30万元，该公司应怎样计算资本化利息额？ 2、实务中许多企业因临时资金周转困难向别的企业或个人借款，对于这类业务，借方和出借方应该用什么样的凭证才能入账，并且符合税务要求？ 3、核定征收企业所得税的企业，因发生处置
10、固定资产并盈利产生的营业外收入及其他业务收入，怎么进行纳税处理？ 二、专家把脉 1、借款费用是纳税人为经营活动的需要承担的，与借入资金相关的利息费用，包括长期、短期借款的利息；与债券相关的折价或溢价的摊销；安排借款时发生的辅助费用的摊销；与借入资金有关，作为利息费用调整额的外币借款产生的差额。在企业所得税处理上，房地产开发企业借款费用的税前扣除规定与其他行业不同。国家税务总局关于印发企业所得税税前扣除办法的通知（国税发2000084号）规定，从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计入有关房地产的开发成本。也就是说，在房地产开发项目完工之前，
11、为开发房地产而借入资金所发生的借款费用不存在费用资本化的问题，而是要全部作为房地产开发成本费用列支。只有在房地产开发项目完工之后，税收上才作为当期财务费用列支。另外，国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知（国税发200383号）规定，房地产开发企业为建造开发产品借入资金而发生的借款费用，如属于成本对象完工前发生的，应按其实际发生的费用配比计入成本对象中；如属于成本对象完工后发生的，应作为财务费用直接在税前扣除。从上述企业介绍情况来看，由于该单位住宅楼开发项目尚未完工，所以此单位两笔借款利息费用也就不存在利息资本化问题，也不存在分配问题，应该全部计入住宅楼开发成本中去。 2、对于企业
12、之间互相拆借资金这类业务，借方和被借方应该用什么样的凭证才能入账，企业应该按照发票管理办法的规定处理。办法规定，销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应向付款方开具发票，特殊情况下由付款方向收款方开具发票。所有单位和从事生产经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票。不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。 3、国家税务总局关于印发核定征收企业所得税暂行办法的通知（国税发2000038号）规定，核定征收方式包括定额征收和核定应税所得率征收两种办法，以及其他合理的办法。定额征收是指税务
13、机关按照一定的标准、程序和方法，直接核定纳税人年度应纳企业所得税额，由纳税人按规定进行申报缴纳的办法。核定应税所得率征收是指税务机关按照一定的标准、程序和方法，预先核定纳税人的应税所得率，由纳税人根据纳税年度内的收入总额或成本费用等项目的实际发生额，按预先核定的应税所得率计算缴纳企业所得税的办法。 企业收入总额包括基本业务收入，销售材料、废料、废旧物资的收入，技术转让收入，转让固定资产，无形资产的收入，出租、出借包装物的收入（含逾期押金），自产、委托加工产品视同销售的收入，特许权使用费收益，投资收益，投资转让收益，租赁收益，汇兑收益，资产盘盈收益，补贴收入，各项财政补贴收入包括减免、返还的流转
14、税等，其他收入等。 所以，对于实行按收入总额核定应税所得率征收所得税的企业，有处置固定资产并盈利的营业外收入及其他业务收入的，也应纳入企业收入总额的核定征税范围。 房地产企业成本费用核算的两个特殊问题 1、房地产企业筹建期间费用的会计处理 房地产开发企业由其经营特点所决定，在开发项目前期需要进行征地、拆迁、补偿，以及“七通一平”等基础设施建设，需要投入大量的资金。其资金的来源除了预收开发建设资金外，银行借款是企业的主要来源形式之一。加之房地产开发项目建设周期长，在筹建期常常发生巨额的利息支出。本文认为，根据国际会计准则的有关规定，这种利息支出应当允许资本化（确切地说是存货成本化），即发生时列作
15、开发成本或开发产品成本，待销售实现时按照配比原则转入当期的销售成本。 随之而来的问题是，筹建期间的管理费用可否资本化？本文认为，管理费用同财务费用是有所区别的。两者发生的原因各不相同。再说国际会计准则也只规定了借款费用资本化，未曾规定期间管理费用资本化。因此，房地产企业筹建期间的管理费用仍应列作期间费用，计入当期损益较为妥当。如果有的企业实行管理费用待摊挂账，注册会计师应在审计报告予以反映和提请企业在会计报表附注中予以披露。 2、土地成本的分摊基础 房地产企业土地成本的分摊是按照房地产销售面积还是按照房地产销售收入分摊。土地成本按照房地产面积分摊，符合合法性原则；按照房地产收入分摊符合配比性原则。对此，企业应当按照一贯性和充分披露原则予以处理。 如何做好工程竣工结算 一、工程结算 工程结算是指项目竣工后，承包方按照合同约定的条款和结算方式，向业主结清双方往来款项。工程结算在项目施工中通常需要发生多次，一直到整个项目全部竣工验收，还需要进行最终建筑产品的工程竣工结算。从而完成最终建筑产品的工程造价的确定和控制。在此主要阐述工程备料款、工程价款和完工后的结算（工程竣工结算）。 二、工程价款结算的方式 我国现行工程价款结算根据不同情况，可以
