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1、第3讲注册会计师职业规范体系,学完本章后你应该能够： 1、理解注册会计师的职业规范体系 2、掌握独立审计准则的框架结构 3、掌握审计质量控制基本准则 4、掌握职业道德基本准则及职业道德规范的指导意见,一、独立审计准则,（一）独立审计准则的性质及框架结构 1、独立审计准则的性质 独立审计准则又称独立审计标准，他是注册会计师职业规范体系的重要组成部分，是注册会计师在执行独立审计业务过程中，必须遵循的行为准则，是注册会计师审计工作质量权威性判断标准。 独立审计准则是用来规范注册会计师执行独立审计业务，出具审计报告的专业标准。只要注册会计师执行审计业务，是以发表审计报告为目的，均应遵照执行。注册会计师
2、执行会计咨询、会计服务业务，可以参照执行。 独立审计准则是中国注册会计师职业规范体系的核心。未来的中国注册会计师职业规范体系包括四个组成部分：,中国注册会计师职业规范体系,独立审计准则（技术标准、行为准则） 中国注册会计师职业规范体系 质量控制准则（管理标准） 职业道德准则 后续教育准则,独立审计准则是技术标准，是规范了注册会计师应该做什么，应该怎样做。质量控制准则是管理标准，是为保证技术标准得到执行而制定的内部控制制度。职业道德准则是从社会道德的角度规范了注册会计师的行为，而且将技术标准作为职业道德的主要内容，职业后续教育准则是为保证注册会计师具备应有的专业胜任能力而制定的。,2、独立审计准
3、则的框架与结构,独立审计准则由以下三个层次组成： 第一层次：独立审计基本准则。独立审计基本准则是独立审计准则的总纲，是对注册会计师的任职条件、执业行为的基本规范，是制定独立审计具体准则、实务公告和执业规范指南的基本依据。 第二层次：独立审计具体准则与独立审计实务公告。独立审计具体准则是依据独立审计基本准则制定的，是注册会计师执行各项独立审计业务、出具审计报告的具体规范。独立审计实务公告也是依据独立审计基本准则制定的，是对注册会计师执行各项特殊行业、特殊目的、特殊性质的审计业务的具体规范。 第三层次：执业规范指南。执业规范指南是依据第一、二层次准则制定的，是对独立审计基本准则，具体准则和实务公告
4、的解释和补充说明，为注册会计师执行各项审计业务提供可操作的指导意见。 第一、二层次的准则属于法定要求，只要注册会计师执行审计业务、对外出具审计报告，就要遵照执行。第三层次则不具有强制性。,独立审计准则的框架结构可概括为以下图示：,独立审计基本准则- -总纲 法定 要求 独立审计具体准则 独立审计实务公告 独立审计执业规范指南 - 可操作的指导性意见,(二)独立审计基本准则,无论是国际审计准则，还是美国的公认审计准则以及我国的独立审计基本准则。其内容都可分为一般准则、外勤准则和报告准则。 我国独立审计基本准则中的一般准则、外勤准则和报告准则共20条。,1、一般准则,（1）独立审计的目的是对被审计
5、单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见。 （2）担任独立审计工作的注册会计师应当具备专门的学识与经验，经过适当的专业训练，并具有足够的分析、判断能力。,（3）注册会计师应遵守职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则，并以应有的职业谨慎态度执行审计业务，发表审计意见。 应有的职业谨慎态度是指注册会计师在执行审计业务时，应具备一丝不苟的责任感并保持应有的慎重态度，对职业谨慎态度可以从消极和积极两方面去理解，前者是指注册会计师执行审计业务时不得拖拖拉拉，没有过失和欺诈行为；后者是指注册会计师应以高度的责任感去理解经济业务的性质和内容，完成审计任务。,（4）注册会计师对审计过程
6、中知悉的商业秘密应当保密，并不得利用其为自己或他人谋取利益。 （5）会计责任和审计责任 被审计单位的会计责任与注册会计师的审计责任是完全不同的两种责任。会计责任的目的是为了编制会计报表，如实地反映企业的财务状况、经营成果和资金变动情况，主要是承担正确选择会计政策和会计处理方法，全面、完整反映企业经济业务的责任；审计责任的目的是评价被审计单位所做出的选择是否恰当，从而评价会计报表的合法性、公允性，主要承担鉴证责任。因此，会计责任和审计责任是不能相互减轻、免除或替代的。 （6）审计意见的作用，即注册会计师审计意见应合理保证会计报表使用人确定已审会计报表的可靠程度，但不应被认为是对被审计单位持续经营
7、能力及其经营效率、效果所做出的承诺。,2、外勤准则,（1）注册会计师应当在了解被审计单位基本情况的基础上，由会计师事务所接受委托，签订审计业务约定书。 注册会计师在与委托人签约之前，首先应对被审计单位的基本情况进行了解，并考虑其自身的能力和独立性，据以确定是否接受委托人的委托并进一步安排审计工作。注册会计师承办业务时，应由其所在的会计师事务所统一受理。注册会计师与委托人约定的有关事项，须以审计业务约定书的形式签署。,（2）注册会计师执行业务，应当编制审计计划，对审计工作做出合理安排。 注册会计师为了完成约定的审计业务，达到预期的目的，在具体执行审计程序之前编制工作计划。为了保证审计计划的切实可
8、行，审计计划的编制应以了解被审计单位业务情况为基础，同时，在执行计划过程中，应根据实际情况，对计划进行必要的修改、调整和完善，制定审计计划，对审计工作做出合理的安排，突出重点，从而提高审计工作的效率和效果。,（3）注册会计师应当研究和评价被审计单位的相关内部控制制度，据以确定实质性测试的性质、时间和范围。注册会计师对在审计过程中发现的内部控制的重大缺陷，应当向被审计单位报告，如有需要应出具管理建议书。 现代审计是建立在对内部控制制度进行评价基础上的抽样审计。健全有效的内部控制使制度基础审计成为可能。,了解内控制度 控制测试 实质性测试 定 定 确 确 初步评价 进一步评价 最终评价 控制风险
9、控制风险 控制风险,（4）注册会计师在进行控制测试和实质性测试时，一般应采用抽样审计方法。这表明控制测试和实质性测试中并非所有程序都抽样，有些程序是无法采用抽样审计的。如分析性复核等。 （5）注册会计师可以运用检查、监盘、观察、查询及函证、计算、分析性复核等方法，以获取充分、适当的审计证据。 （6）注册会计师应当将审计计划及其实施过程、结果和其他需要加以判断的重要事项，记录于审计工作底稿。,（7）注册会计师可以根据需要配备相应的业务助理人员和聘请专家协助工作，但应对其工作结果负责。助理人员的工作结果可直接作为注册会计师的结果。注册会计师应评价聘请专家的独立性、专业胜任能力以及工作程序，以决定是
10、否利用专家的工作结果形成审计结论。 （8）注册会计师应当对被审计单位的期后事项、或有损失及持续经营能力等重要事项予以关注，必要时，应在审计报告中予以反映。 （9）在电子数据处理环境下，注册会计师利用计算机辅助审计技术执行审计程序时，不应改变审计目标与范围。 （10）注册会计师在审计过程中应充分考虑审计重要性与审计风险。,例题1,注册会计师应当研究和评价被审计单位的相关内部控制制度，据以确定控制测试的性质、时间和范围。（ ）,例题2,下列各项提法中，正确的是（ ）。 A.会计师事务所在接受委托前，应当了解被审计单位的经营及所属行业的基本情况 B.注册会计师在审计过程中发现被审计单位内部控制的重大
11、缺陷，应当出具管理建议书 C.注册会计师在审计过程中，可以考虑期后事项、持续经营能力等事项对审计意见的影响 D.注册会计师执行业务时，为了保证审计质量，提高审计效率，必须对审计工作做出合理安排，编制审计计划,例题3,有关会计报表审计的下列表述中，正确的有（ ）。 A.注册会计师在进行控制测试和实质性测试时，应当采用抽样审计方法 B.注册会计师应当在了解被审计单位基本情况的基础上，由会计师事务所接受委托并签订业务约定书 C.注册会计师的审计意见，只能为确定已审计会计报表的可靠程度、被审计单位持续经营能力及其经营效率和效果提供合理保证，而不能提供绝对保证 D.注册会计师应当研究和评价被审计单位的相
12、关内部控制，据以确定实质性测试的性质、时间和范围,二、质量控制准则,（一）全面审计质量控制 国际、美国、中国的全面审计质量控制的有关内容如下表：,例题1,审计质量控制准则是针对每个审计项目而制定的，是每个注册会计师及其助理人员都应遵守的标准。（ ）,（二）审计项目质量控制,项目质量控制是全面质量控制的具体运用和展开。 督导人员应合理确定对助理人员工作进行指导、监督和复核的方式及程度。,三、职业道德准则,（一）中国注册会计师职业道德基本准则（详见表）,（二）中国注册会计师职业道德规范指导意见包括基本原则和具体要求,1、基本原则包括：注册会计师履行社会责任，恪守独立、客观公正的原则，保持应有的职业
13、谨慎，保持和提高专业胜任能力，遵守独立审计准则等职业规范，履行对客户的责任以及对同行的责任等。 2、具体要求包括：独立性，专业胜任能力，保密，收费与佣金，与执行鉴证业务不相容的工作，接任前任注册会计师的审计业务以及广告、业务招揽和宣传等。,（1）独立性,注册会计师执行鉴证业务时应当保持实质上和形式上的独立，不得因任何利害关系影响其客观、公正的立场。可能损害独立性的因素包括经济利益、自我评价、关联关系和外界压力等。 会计师事务所和注册会计师应当考虑经济利益对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益；收费主要来源于某一鉴证客户；过
14、分担心失去某项业务；与鉴证客户存在密切的经营关系；对鉴证业务采取或有收费的方式；可能与鉴证客户发生雇佣关系。,会计师事务所和注册会计师应当考虑自我评价对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。,会计师事务所和注册会计师应当考虑关联关系对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；鉴证客户的董事、
15、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。,会计师事务所和注册会计师应当考虑外界压力对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到解聘威胁；受到有关单位或个人不恰当的干预；受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。 当识别出损害独立性的因素时，会计师事务所和注册会计师应当采取必要的措施以消除影响或将其降至可接受水
16、平。,（2）专业胜任能力,注册会计师应当通过教育、培训和执业实践保持和提高专业胜任能力。 注册会计师不得宣称自己具有本不具备的专业知识、技能或经验。 注册会计师不得提供不能胜任的专业服务。 在提供专业服务时，注册会计师可以在特定领域利用专家协助其工作。 在利用专家工作时，注册会计师应当对专家遵守职业道德的情况进行监督和指导。,（3）保密 （4）收费与佣金,（5）与执行鉴证业务不相容的工作,注册会计师不得从事有损于或可能有损于其独立性、客观性、公正性或职业声誉的业务、职业或活动。 注册会计师应当就其向鉴证客户提供的非鉴证服务与鉴证服务是否相容做出评价。 会计师事务所不得为上市公司同时提供编制会计报表和审计服务。 会计师事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的董事（包括独立董事）、经理或其他关键管理职务。,（6）接任前任注册会计师的审计业务,后任注册会计师在接任前任注册会计师的审计业务时不得蓄意侵害前任注
