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1、第五章 职业道德基本原则 和概念框架 道德是社会为了调整个人之间以及个人和社会之间的关系所提倡的行为规范的总和，它通过各种形式的教育和社会舆论的力量，使人们具有善和恶、荣誉和耻辱、正义和非正义等概念，并逐渐形成一定的习惯和传统。中国注册会计师协会会员职业道德守则是用来规范中国注册会计师协会会员职业道德行为，提高职业道德水准，维护社会公众利益的准则。中国注册会计师协会会员包括注册会计师和非执业会员。注册会计师是指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，有时也指其所在的会计师事务所。非执业会员是指不在会计师事务所执业（专职工作）的中国注册会计师协会个人会员，通常在工业、商业、服务业、公共部门
2、、教育部门、非营利组织、监管机构或职业团体从事专业工作。中国注册会计师协会会员职业道德守则规定了职业道德基本原则和职业道德概念框架，会员应当遵守职业道德基本原则，并能够运用职业道德概念框架解决职业道德问题。第一节 职业道德基本原则 会员为实现执业目标，必须遵守一系列前提或一般原则。这些基本原则包括下列职业道德基本原则：诚信、独立、客观、专业胜任能力和应有的关注、保密、职业行为。 一、诚信 诚信，是指诚实、守信。也就是说，一个人言行与内心思想一致，不虚假；能够履行与别人的约定而取得对方的信任。诚信原则要求会员应当在所有的职业关系和商业关系中保持正直和诚实，秉公处事、实事求是。 当会员在执行业务时
3、认为报告、报表、沟通函件或其他信息存在下列情形时，不应在明知的情况下与其发生关联： 1含有重大虚假或误导性陈述； 2含有草率提供的陈述或信息； 3遗漏或掩盖应当包括的信息，而遗漏或掩盖这些信息将产生误导。 如果会员意识到其已经与上述信息发生关联，则应当采取措施消除与该信息的关联。 二、独立 独立，是指不受外来力量控制、支配，按照一定之规行事。独立原则通常是对注册会计师而非非执业会员提出的要求。在执行鉴证业务时，注册会计师必须保持独立性。在市场经济条件下，投资者主要依赖财务报表判断投资风险，在投资机会中做出选择。如果注册会计师不能与客户保持独立，而是存在经济利益、关联关系，或屈从于外界压力，就很
4、难取信于社会公众。 那么,什么是独立性呢？较早给出权威解释的是美国注册会计师协会。美国注册会计师协会在1947年发布的审计暂行标准(The Tentative Statementof Auditing Standards)中指出：“独立性的含义相当于完全诚实、公正无私、无偏见、客观认识事实、不偏袒。”传统观点认为，注册会计师的独立性包括两个方面实质上的独立和形式上的独立。美国注册会计师协会在职业行为守则中要求：“在公共业务领域中的会员（执业注册会计师），在提供审计和其他鉴证业务时应当保持实质上与形式上的独立。”国际会计师联合会职业道德守则也要求执行公共业务的职业会计师（执业注册会计师）保持实质
5、上的独立和形式上的独立。 中国注册会计师协会会员职业道德守则规定，独立性包括实质上的独立性和形式上的独立性： 1实质上的独立性是一种内心状态，要求注册会计师在提出结论时不受有损于职业判断的因素影响，能够诚实公正行事，并保持客观和职业怀疑态度； 2.形式上的独立性要求注册会计师避免出现重大的事实和情况，使得一个理性且掌握充分信息的第三方在权衡这些事实和情况后，很可能推定会计师事务所或项目组成员的诚信、客观或职业怀疑态度已经受到损害。三、客观 客观，是指按照事物的本来面目去考察，不添加个人的偏见。客观原则要求会员不应因偏见、利益冲突以及他人的不当影响而损害职业判断。独立于鉴证客户是遵循客观性基本原
6、则的内在要求，会员应当从实质上和形式上独立于鉴证客户。 如果某一情形或关系导致偏见或者对职业判断产生不当影响，会员不应提供相关专业服务。会员在许多领域提供专业服务，在不同情况下均应表现出客观性。在确定哪些情况和业务尤其需要遵循客观性的职业道德规范时，应当充分考虑以下因素： 1会员可能被施加压力，这些压力可能损害其客观性； 2在制定准则以识别实质上或形式上可能影响会员客观性的关系时，应体现合理性； 3应避免那些导致偏见或受到他人影响，从而损害客观性的关系； 4会员有义务确保参与专业服务的人员遵守客观性原则； 5会员既不得接受，也不得提供可被合理认为对其职业判断或对其业务交往对象产生重大不当影响的
7、礼品或款待，尽量避免使自己专业声誉受损的情况发生。四、专业胜任能力和应有的关注 专业胜任能力和应有的关注原则要求会员应当保持专业胜任能力，将专业知识和技能始终保持在应有的水平之上，以适应当前实务、法律和技术的发展，确保客户或雇佣单位能够得到合格的专业服务。同时，在提供专业服务时，会员应当保持应有的关注，遵守职业准则和技术规范，勤勉尽责。 (一)专业胜任能力 会员作为专业人士，在许多方面都要履行相应的责任，保持和提高专业胜任能力就是其中的重要内容。专业胜任能力是指会员具有专业知识、技能和经验，能够经济、有效地完成客户委托的业务。会员如果不能保持和提高专业胜任能力，就难以完成客户委托的业务。事实上
8、，如果会员在缺乏足够的知识、技能和经验的情况下提供专业服务，就构成了一种欺诈。一个合格的会员，不仅要充分认识自己的能力，对自己充满信心，更重要的是，必须清醒地认识到自己在专业胜任能力方面存在的不足。如果会员不能认识到这一点，承接了难以胜任的业务，就可能给客户乃至社会公众带来危害。 专业服务要求注册会计师在运用专业知识和技能提供服务时合理运用职业判断。专业胜任能力可分为两个独立阶段：(1)专业胜任能力的获取；(2)专业胜任能力的保持。会员应当持续了解和掌握相关的专业技术和业务的发展，以保持专业胜任能力。持续职业发展能够使会员发展和保持专业胜任能力，使其能够胜任特定业务环境中的工作。 （二）应有的
9、关注 应有的关注，要求会员勤勉尽责，按照有关工作要求，认真、全面、及时地完成工作任务。在审计过程中，会员应当保持职业怀疑态度，运用专业知识、技能和经验，获取和评价审计证据。同时，会员应当采取措施以确保在其授权下工作的人员得到适当的培训和督导。在适当情况下，会员应当使客户、雇佣单位和专业服务的其他使用者了解专业服务的固有局限性。五、保密 会员能否与客户维持正常的关系，有赖于双方能否自愿而又充分地进行沟通和交流，不掩盖任何重要的事实和情况。只有这样，会员才能有效地完成工作。会员与客户的沟通，必须建立在为客户信息保密的基础上。这里所说的客户信息，通常是指涉密信息。一旦涉密信息被泄露或被利用，往往会给
10、客户造成损失。因此，许多国家规定，在公众领域执业的注册会计师，在没有取得客户同意的情况下，不能泄露任何客户的涉密信息。 保密原则要求会员应当对因职业关系和商业关系而获知的信息予以保密，避免出现下列行为： 1除非法律法规和职业规范允许或要求，在未经适当且特别授权的情况下，向会计师事务所或雇佣单位以外的第三方披露由于职业关系和商业关系获知的涉密信息； 2利用因职业关系和商业关系而获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。 会员在社会交往中应当遵循保密原则。会员应当警惕无意泄密的可能性，特别是向直系亲属、近亲属以及关系密切的商业伙伴无意泄密的可能性。直系亲属是指配偶或父母（含岳父母）、子女或兄弟姐妹。近
11、亲属是指不属于直系亲属的近亲属。 另外，会员应当对其预期的客户或雇佣单位的信息予以保密。在终止与客户或雇佣单位的关系之后，会员仍然应当对在职业关系和商业关系中获知的信息保密。如果变更雇佣单位或获得新客户，会员可以利用以前的经验，但不应利用或披露任何由于职业关系和商业关系获得的涉密信息。会员应当明确在会计师事务所内部或雇佣单位内部保密的必要性采取有效措施，确保其下级员工以及为其提供建议和帮助的人员遵循保密原则。 会员在下列情况下可以披露客户的涉密信息： 1法律法规允许披露，并且取得客户或雇佣单位的授权；2.法律法规要求披露、包括为法律诉讼出示文件或提供证据，以及向有关监督机构报告发现的违法行为；
12、3.会员有义务和权利披露且法律法规未予禁止，包括：（1）接受注册会计师协会或监督机构的质量检查；（2）答复注册会计师协会或监督机构的询问和调查；（3）在法律诉讼程序中维护自身的职业利益；（4）遵守职业准则或道德要求。在决定是否披露涉密信息时，会员应当考虑下列因素：1. 如果客户或雇用单位同意会员披露这些信息，所有相关方的利益是否会受到损害；2.是否了解和证实了所有相关信息。当涉及未经证实的信息、不完整的信息或未经证实的结论时，如果进行披露,会员应当运用职业判断决定披露的类型；3.预期的沟通方式和沟通对象。会员尤其应当确信沟通对象为适当的信息接受者。六、职业行为职业行为原则要求会员应当遵守相关法
13、律法规，避免发生任何会员已知悉或应当知悉的有损职业声誉的行为。如果一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡会员当时所获得的所有具体事实和情况后，有可能认定某一行为将对职业声誉产生负面影响，会员应当避免这种行为。 在推介自身和工作时，会员不应损害职业形象。会员应当诚实、实事求是，不应存在下列行为： 1对其能够提供的服务、拥有的资质以及积累的经验进行夸大宣传； 2对其他会员的工作进行贬低或比较。第二节 职业道德概念框架 一、职业道德概念框架的内涵 中国注册会计师协会会员职业道德守则提出职业道德概念框架，以帮助会员遵循职业道德基本原则，履行维护公众利益的职责。那么，什么是职业道德概念框架呢？职业道德概
14、念框架旨在为会员提供解决职业道德问题的思路，要求会员：(1)识别对遵循职业道德基本原则的不利影响；(2)评价已识别不利影响的重要程度；(3)采取必要的防范措施消除不利影响或将其降至可接受水平。职业道德概念框架适用于会员应对不利影响职业道德基本原则的各种情形，其目的在于防止注册会计师认为只要守则未明确禁止的情形就是允许的。在确定采取的防范措施时，会员应当运用职业判断，并考虑一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡会员当时所能获得的所有具体事实和情况后，有可能认为通过采取防范措施可以消除不利影响或将其降至可接受水平，以确保对职业道德基本原则的遵循。当会员知悉（或合理预期其知悉）存在可能违反职业道德基
15、本原则的情形或关系时，会员应当评价对遵循职业道德基本原则的不利影响。在评价不利影响的重要程度时，会员应当考虑不利影响的数量和性质因素。在运用职业道德概念框架时，如果某些不利影响是重大的，或者合理的防范措施不可行或无法实施，会员可能面临不能消除不利影响或将其降至可接受水平的情形。如果无法采取适当的防范措施，注册会计师应当拒绝或终止所从事的特定专业服务，必要时与客户解除合约关系，或向其雇佣单位辞职。二、对职业道德基本原则的不利影响及防范措施（一）对职业道德基本原则的不利影响对遵循职业道德基本原则的不利影响可能产生于各种情形或关系。某一情形或关系可能产生多种不利影响，某种不利影响也可能影响对多项职业道德基本原则的遵循。不利影响可以归纳为以下五类：l.自身利益不利影响。如果经济利益或其他利益对会员的职业判断或行为产生不当影响，将产生自身利益不利影响； 2自我评价不利影响：如果会员对其（或者其所在会计师事务所或雇佣单位的其他人员）以前的判断或服务结果做出不恰当的评价，并且将据此形成的判断作为当前服务的组成部分，将产生自我评价不利影响； 3过度推介不利影响。如果会员过度推介客户或雇佣单位的某种立场或意
